【판결요지】

공사 명의의 조세 등 부담은 내부적 약정으로 보일 뿐이여서 이를 토지의 사용대가를 정한 것으로 보기는 어려워 유료사용으로 볼 수 없다.

【참조조문】

지방세법제107조 및 제109조

【전문】

【심급】

3심

【세목】

재산세

【주문】

상고를 기각한다.
상고비용은 피고가 부담한다.

【이유】

원심판결과 상고이유를 살펴보면, 상고인의 상고이유에 관한 주장은상고심절차에 관한 특례법 제4조제1항 각 호의 사유를 포함하지 아니하거나, 제3항 각 호에 해당한다고 인정되므로, 같은 법 제5조에 의하여 상고를 기각하기로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
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【하급심-광주고등법원 2017. 8. 14. 선고 (전주)2017누1143 판결】

【주문】

처분청패소

 
1.  피고의 항소를 기각한다.
 
2.  항소비용은 피고가 부담한다.

【이유】

 
1.  제1심판결의 인용

이 법원의 판결이유는 아래 제2항 기재 부분을 고쳐 쓰는 것 외에는 제1심판결의 이유와 같으므로행정소송법 제8조제2항,민사소송법 제420조본문에 따라 제1심판결을 인용한다.
 
2.  고쳐 쓰는 부분

 
가.  제1심판결문 제2면 제6행의 "567,687.6㎡"를 "576,687.6㎡"로, "52,565.6㎡"를 "52,565.8㎡"로 각 고쳐 쓴다.
 
나.  제1심판결문 제6면 제10행의 "지방세법"부터 제18행의 "할 수 없다."까지를 아래와 같이 고쳐 쓴다.
【「지방세법」제109조제2항은 "국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 1년 이상 공용 또는 공공용으로 사용하는 재산에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 유료로 사용하는 경우에는 재산세를 부과한다"고 규정하고 있다.
그런데「지방세법」제105조는 "재산세는 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박을 과세대상으로 한다"고 규정하고, 제109조 제1항 본문은 "국가, 지방자치단체, 지방자치단체조합, 외국정부 및 주한국제기구의 소유에 속하는 재산에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다"고 규정하고 있는 점에 비추어 보면, 제109조 제2항 단서는 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 1년 이상 공용 또는 공공용으로 사용하는 재산에 대하여는 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 그 재산을 사용하는 동안 그 재산의 소유자가 소유권의 본질적 부분인 사용수익권을 행사하지 못하는 점을 감안하여 과세하지 아니함으로써 실질과세의 원칙을 반영한 것으로 보인다.
위와 같은「지방세법」제109조제2항 단서의 입법취지를 고려하면, 위 조항 단서의 ‘유료로 사용되는 경우’란 당해 재산의 사용에 대한 대가가 지급되는 경우를 의미한다. 그리고 그 사용의 대가적 의미를 가지는 것이라면 대가의 명목이나 사용기간의 장단, 그 대가의 지급이 1회적인지 또는 정기적이거나 반복적인 것인지 여부는 문제되지 않는다고 할 것이므로(대법원 2012.12.13. 선고 2010두4964 판결참조), 이 사건의 경우 농촌진흥청이 이 사건 계약 제10조에서 부담하기로 한 조세 및 공과금이 이 사건 토지의 사용에 대한 대가라고 볼 수 있는 성격의 것이 아니라면 ‘유료로 사용하는 경우’에 해당한다고 할 수 없다.】

 
다.  제1심판결문 제8면 제12, 13행의 "보일 뿐이고,"부터 제15행의 "보기는 어렵다."까지를 아래와 같이 고쳐 쓴다.
【보인다.
또한 이 사건 계약 제10조에 따라 농촌진흥청이 부담하기로 한 조세 및 공과금으로 밝혀진 것은 이 사건 처분에 의하여 부과된 재산세(세목을 구별하면「지방세법」제150조제6호에 의하여 재산세의 납세의무자에게 부과된 지방교육세가 포함되어 있다)가 유일하고, 설령 사용승낙 후 이 사건 토지에 대하여 부과된 공과금이 있다고 하더라도 그 공과금이 농촌진흥청이 이 사건 토지의 실제 사용자로서 부담해야 하는 것이 아니라 종국적으로 원고가 부담하여야 할 것을 원고가 농촌진흥청에게 토지를 사용하게 해 준 것에 대한 보상으로 농촌진흥청이 대신 납부해 주기로 한 것이라고 볼 만한 자료가 없다.
위와 같은 사정들을 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 이 사건 계약 제10조가 이 사건 토지의 사용대가를 정한 것으로 보기는 어렵다.】

 
3.  결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인바, 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하고 피고의 이 사건 항소는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
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【하급심-전주지방법원 2017. 1. 12. 선고 2015구합2380 판결】

【주문】

 
1.  피고가 2015. 9. 23. 원고에 대하여 한 재산세 합계 285,024,890원의 부과처분을 취소한다.
 
2.  소송비용은 피고가 부담한다.

【이유】

 
1.  처분의 경위

 
가.  피고는 2015. 9. 23. 2015년도 재산세 과세 기준일(2015. 6. 1.) 현재 원고가 전주시 완산구 중동 831(567,687.6㎡), 833(294,472.6㎡), 836(52,565.6㎡) 토지(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 소유하고 있음을 이유로 원고에게 토지시가 표준액에 공정시장가액비율을 적용한 75,006,551,200원을 과세표준으로 하고, 구 지방세법(2015. 7. 24. 법률 제13427호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘지방세법’이라고만 한다) 제111조 제1항 제1호 가목 등의 세율을 적용하여 산출한 재산세 285,024,890원을 부과·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
 
나.  원고는 이 사건 처분에 불복하여 2015. 11. 17. 전주시장에게 이의신청하였으나, 2015. 12. 15. 기각되었다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

 
2.  처분의 적법 여부

 
가.  원고의 주장

1) 원고는 이 사건 토지를 농촌진흥청에 매도하여 농촌진흥청이 이 사건 토지를 사용·수익하며 대금을 완납하여 실질적으로 소유하고 있는 점, 최소한 이 사건 토지 면적에 대하여 총 매매가액 중 연부금 기 지급금액에 상당한 비율에 대해서는 농촌진흥청에게 사실상 소유권이 있는 점, 국가기관인 농촌진흥청이 이 사건 토지를 연부로 매매계약을 체결하고 사용권을 무상으로 받은 경우에 해당하여「지방세법」제107조제2항 제4호가 적용되는 점 등을 고려했을 때 이 사건 토지의 사실상 소유자는 농촌진흥청이므로 납세의무자가 아닌 원고에 대한 이 사건 처분은 위법하다.
2) 피고는 이 사건 계약에서 농촌진흥청이 원고 명의로 부과된 조세 및 공과금을 부담하기로 약정하였음(제10조)을 들어 농촌진흥청이 이 사건 토지를 유료로 사용하는 경우에 해당함을 전제로 이 사건 처분을 하였으나, 농촌진흥청은 2011. 7.경부터 청사 건설을 위해 이 사건 토지를 무상으로 사용하고 있는바, 그렇다면「지방세법」제109조제2항에 따라 이 사건 토지는 비과세 대상 토지에 해당하므로 이 사건 처분은 위법하다.
 
나.  관계 법령

별지 기재와 같다.
 
다.  인정사실

1) 원고는 2010. 6. 30. 농촌진흥청에 이 사건 토지를 매도하는 계약(이하 '이 사건 계약‘이라 한다)을 체결하였는데, 매매대금의 납부일자는 1차 계약금은 2010. 6. 30., 2차 계약금은 2010. 12. 31., 1차 할부금은 2011. 6. 30., 2차 할부금은 2012. 6. 30.로 각 정하고(제1조), 농촌진흥청의 이 사건 토지 사용가능시기를 2012. 12. 31.로 정하였다. 그 밖에 이 사건 계약의 주요 내용은 아래와 같다.
- 아 래 -

갑 : 농촌진흥청, 을 : 원고

제2조(지연손해금)

① 갑이 제1조의 매매대금(할부원금 및 할부이자를 말하며 정산금을 포함한다)을 납부하기로 한 날에 납부하지 아니할 때에는 체납한 금액에 대하여 총 지연기간이 1개월 이내인 경우에는 연 9%의 이율을, 총 지연기간이 3개월 이내인 경우에는 연 11%의 이율을, 총 지연기간이 3개월 초과인 경우에는 연 13%의 이율을 적용하여 산정한다. 이 경우 지연기간은 납부하기로 한 날의 다음날부터 계산한다.
제3조(대상토지의 사용)

① 갑은 대상토지를 정해진 용도에 따라 사용하기로 하며, 조성사업을 위한 각종 영향평가 협의내용 및 지구단위계획 등을 포함한 실시계획상의 건축관련 사항을 준수하기로 한다.
제5조(조성사업의 시행 등)

① 갑은 조성사업준공전에 대상토지를 공급받은 때에는 조성사업으로 인하여 불가피하게 발생하는 토지사용의 제한 기타 불이익을 받아들이기로 한다. 이 경우 을은 갑의 불이익이 최소화되도록 조성사업을 성실히 이행하기로 한다.
② 을의 책임질 사유로 인한 조성공사의 지연으로 토지사용시기가 지연되는 경우에는 을은 기납부한 매매대금에 대하여 제2조의 지연손해금률을 적용하여 산정한 금액을 갑에게 지급하거나 갑이 납부할 매매대금에서 차감하여 지급에 대신하기로 한다. 다만, 을의 책임질 사유없이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유로 지연되는 경우를 제외한다.(각 호 생략)

③ 을은 제2항에서 정한 사유로 토지사용시기가 지연되는 경우에는 토지사용시기 지연이 결정된 날 이후에 납기가 도래하는 미납할부금에 대한 수납기간을 토지사용시기 지연기간에 상응하는 정도로 연장하여야 한다.
제6조(소유권이전)

① 을은 갑이 매매대금(정산금을 포함한다)을 완납한 후에 대상토지의 소유권을 이전하기로 한다. 다만, 조성사업준공전에 대상토지를 공급한 경우에는 조성사업준공과 지적 및 등기공부 정리를 완료한 후에 소유권을 이전하기로 하되 이 경우 을은 조성사업 준공과 지적 및 등기공부 정리절차를 성실히 이행하기로 한다.
② 을은 갑이 매매대금을 완납하기 전이라도 소유권이전이 특히 필요하다고 인정되는 경우에는 갑이 납부하지 않은 잔여대금에 대하여 을이 정하는 담보를 제공한 때에 한하여 소유권을 이전할 수 있다.
제9조 (계약의 해제)

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때에는 을은 이 계약을 해제할 수 있다.
 
1.  갑이 거짓의 진술, 부실한 증빙서류의 제시, 담합 기타 부정한 방법에 의하여 대상토지를 매수하였을 때

 
2.  제6조에 따라 소유권을 이전하기 전에 대상토지를 정해진 용도로 사용하지 않고 다른 목적으로 사용한 때

 
3.  갑이 제8조 각 호의 사유로 기한의 이익을 상실하여 을로부터 전액 즉시 변제의 요구를 받고도 14일 이내 그 이행을 하지 않을 때

 
4.  기타 갑의 책임질 사유로 계약이행이 불가능하게 된 때

② 갑은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때에는 이 계약을 해제할 수 있다.
 
1.  갑이 자신의 사정으로 스스로 계약을 해제하고자 하는 경우. 다만, 중도금이 일부라도 납부한 경우에는 을이 동의하는 경우에 한한다.
 
2.  을의 책임질 사유로 토지사용시기 및 소유권이전이 6월이상 지연되어 계약목적을 달성할 수 없는 경우. 다만 제5조 제2항 단서 각 호의 어느 하나의 사유로 지연되는 경우를 제외한다.
제10조(제세공과금의 부담)

① 제1조에서 정한 최종할부금을 납부하기로 한 날 이후의 조세 및 공과금은 을의 명의로 부과되는 것이라 하더라도 이를 갑이 부담하기로 한다.
② 갑이 매매대금완납전에 을로부터 토지사용승낙을 받은 때에는 그 사용승낙일을, 최종할부금을 납부하기로 한 날 이전에 최종할부금을 납부한 경우는 실제 그 최종할부금을 납부한 날을 제1항의 최종할부금을 납부하기로 한 날로 본다.
<<특약사항>>

 
2.  정부소속기관의 예산확보 특수성을 감안 매매대금 선납 또는 지연시 선납할인과 지연손해금은 없는 것으로 하며, 할부이자도 부리하지 않기로 한다. 단, 2차계약보증금은 2010. 12. 31.까지 반드시 납부하기로 한다.
 
6.  을은 갑이 계약보증금 납부 후 청사신축 등을 위해 토지사용승낙 요청시 미납 잔대금에 대한 담보없이 토지사용을 승낙하기로 한다. 단, 토지사용 승낙은 특별한 사정(개발 및 실시계획 인·허가 변경, 문화재 발굴 및 지장물 철거지연, 기타 부지조성공사 진행상황 등)이 없는 한 승낙요청을 받은 날로부터 60일 이내에 승낙하기로 한다.
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2) 농촌진흥청은 2011. 5. 13. 청사 신축을 위해 원고로부터 이 사건 토지의 사용을 승낙받은 후 이 사건 토지를 사용하였다.
3) 농촌진흥청은 2015. 6. 19. 이 사건 계약에 따른 잔금을 완납하였다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3, 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

 
라.  판단

「지방세법」제109조제2항은 "국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 1년 이상 공용 또는 공공용으로 사용하는 재산에 대해서는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 유료로 사용하는 경우에는 재산세를 부과한다."고 규정하고 있다. 여기서 ‘유료로 사용되는 경우’라 함은 어떤 명목으로든 당해 토지의 사용에 대하여 대가가 지급되는 경우를 말하고, 그 사용이 대가적 의미를 갖는다면 그 사용기간의 장단이나, 그 대가의 지급이 1회적인지 또는 정기적이거나 반복적인 것인지를 묻지 아니하는바(대법원 2012. 12. 13. 선고 2010두4964 판결 참조), 이 사건의 경우 농촌진흥청이 지급하는 금원이 토지의 사용에 대한 대가라고 볼 수 있는 성격의 것이 아니라면 ‘유료로 사용하는 경우’에 해당한다고 할 수 없다.
이 사건에 관하여 보건대, 앞서 본 사실 및 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정을 종합하면 보면 이 사건 계약 제10조에서 농촌진흥청이 부담하기로 한 조세 및 공과금을 이 사건 토지의 사용에 대한 대가라고 보기는 어렵고, 달리 농촌진흥청이 이 사건 토지를 유료로 사용하였음을 인정할 증거가 없으므로, 이 사건 토지는「지방세법」제109조제2항 본문 소정의 재산세 부과 면제 대상에 해당한다 할 것이다. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하므로 원고의 나머지 주장에 관하여 살필 필요 없이 이 사건 처분은 취소되어야 한다.
① 이 사건 계약에 따르면 농촌진흥청이 이 사건 토지를 정해진 용도에 따라 사용하고(제3조), 농촌진흥청이 매매계약체결 후 토지사용승낙을 요청하면 원고는 대금완납전이라도 토지사용을 승낙하며(특약사항 제6항), 원고의 귀책사유로 토지사용시기가 6개월 이상 지연되는 경우를 약정해제사유로 정하고 있는바(제9조 제2항 제2호), 이 사건 계약은 농촌진흥청이 이 사건 토지에 관한 소유권을 이전받기 전부터 이 사건 토지를 사용할 것을 전제로 하고 있다.
② 이에 따라 이 사건 계약서에서는 원고의 귀책사유로 농촌진흥청의 토지사용시기가 지연되는 경우 원고는 기납부한 매매대금에 대하여 이 사건 계약 제2조의 지연손해금률을 적용하여 산정한 금액을 농촌진흥청에게 지급하거나 농촌진흥청이 납부할 매매대금에서 차감하기로 하고, 토지사용시기 지연이 결정된 날 이후에 납기가 도래하는 미납할부금에 대한 수납기간을 토지사용시기 지연기간에 상응하는 정도로 연장하도록 정하는 등(제5조 제2, 3항), 이 사건 계약의 매매대금 액수와 그 지급시기가 농촌진흥청의 이 사건 토지 사용시기에 따라 변동·조정되도록 규정되어 있다.
③「지방세기본법」제17조제1항은 ‘과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 이 법 또는 지방세관계법을 적용한다’고 규정하고 있고,「지방세법」제107조제1항 본문은 ‘재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다’고 규정하고 있으며, 구 지방세법 시행령(2015. 12. 31. 대통령령 제26836호로 개정되기 전의 것) 제20조에서는 유상승계취득의 경우 사실상의 잔금지급일을, 연부로 취득하는 것은 사실상의 연부금 지급일을 그 부동산의 사실상 취득일로 규정하고 있는바, 이와 같은 규정들을 고려했을 때 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지 못하였다 하더라도 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우에는 재산세 납세의무자가 되는 ‘사실상 소유하고 있는 자’에 해당한다고 봄이 상당하다 할 것인데, 이 사건 계약에서 최종할부금을 납부하기로 한 날 또는 최종할부금을 납부한 날 이후의 조세 및 공과금은 원고 명의로 부과되는 것이라 하더라도 이를 농촌진흥청이 부담하기로 하면서도 농촌진흥청이 토지사용승낙을 받은 때에는 그 사용승낙일부터 조세 및 공과금을 부담하기로 약정한 것(제10조)은 위와 같은 법리를 반영하여 토지사용승낙일을 기준으로 원고와 농촌진흥청 사이에 조세 및 공과금의 부담 귀속 주체를 내부적으로 약정한 것으로 보일 뿐이고, 농촌진흥청이 조세 및 공과금을 납입하지 아니하였을 경우 계약해제 등 제재 수단을 약정한 것도 아닌 점을 더하여 보면 위 규정이 이 사건 토지의 사용대가를 정한 것으로 보기는 어렵다.
④ 이 사건 토지 사용승낙 후 농촌진흥청이 조세 및 공과금을 부담하기로 한 위 규정을 이 사건 토지의 사용대가에 관한 약정으로 볼 경우 과세관청이 이 사건 토지에 관한 재산세 등을 부과할 경우에는 ‘유료로 사용하는 경우’에 해당하게 되고, 재산세 등을 부과하지 않을 경우 ‘유료로 사용하는 경우’에 해당하지 않게 되는 불합리한 결과가 발생한다.
 
3.  결 론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
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【관계법령】

■ 구 지방세법(2015. 7. 24. 법률 제13427호로 개정되기 전의 것)

제10조(과세표준)

① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(연부)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.
② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
⑤ 다음 각 호의 취득(증여·기부, 그 밖의 무상취득 및「소득세법」 제101조제1항 또는「법인세법」 제52조제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.
 
1.  국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합으로부터의 취득

 
2.  외국으로부터의 수입에 의한 취득

 
3.  판결문·법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득

 
4.  공매방법에 의한 취득

 
5.  「공인중개사의 업무 및 부동산 거래신고에 관한 법률」제27조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제28조에 따라 검증이 이루어진 취득

제107조(납세의무자)

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.
② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.
 
1.  공부상의 소유자가 매매 등의 사유로 소유권이 변동되었는데도 신고하지 아니하여 사실상의 소유자를 알 수 없을 때에는 공부상 소유자

 
4.  국가, 지방자치단체, 지방자치단체조합과 재산세 과세대상 재산을 연부(연부)로 매매계약을 체결하고 그 재산의 사용권을 무상으로 받은 경우에는 그 매수계약자

제109조(비과세)

① 국가, 지방자치단체, 지방자치단체조합, 외국정부 및 주한국제기구의 소유에 속하는 재산에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재산에 대하여는 재산세를 부과한다.
 
1.  대한민국 정부기관의 재산에 대하여 과세하는 외국정부의 재산

 
2.  제107조제2항제4호에 따라 매수계약자에게 납세의무가 있는 재산

② 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 1년 이상 공용 또는 공공용으로 사용하는 재산에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 유료로 사용하는 경우에는 재산세를 부과한다.
■ 구 지방세법 시행령(2015. 12. 31. 대통령령 제26836호로 개정되기 전의 것)

제20조(취득의 시기 등)

② 유상승계취득의 경우에는 다음 각 호에서 정하는 날에 취득한 것으로 본다.
 
1.  법 제10조제5항제1호부터 제4호까지의 규정 중 어느 하나에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일

⑤ 연부로 취득하는 것(취득가액의 총액이 법 제17조의 적용을 받는 것은 제외한다)은 그 사실상의 연부금 지급일을 취득일로 본다.
■ 지방세기본법

제17조(실질과세)

① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 이 법 또는 지방세관계법을 적용한다.
② 이 법 또는 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다.