【전문】

【주문】

상고를 기각한다.
상고비용은 원고가 부담한다.

【이유】

▣ 이 유

이 사건 기록과 원심판결 및 상고이유를 모두 살펴보았으나,상고인의 상고이유에 관한 주장은「상고심절차에 관한 특례법」제4조 제1항 각 호에 정한 사유를 포함하지 아니하거나 이유가 없다고 인정되므로,같은 법 제5조에 의하여 상고를 기각하기로 하여,관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

【전문】

【주문】

 
1.  제1심판결을 다음과 같이 변경한다. 
가.  피고가 2018. 4. 10. 원고에 대하여 한 취득세 합계 19,794,260원(가산세 포함), 농어촌특별세 합계 17,570원(가산세 포함)의 각 부과처분 중 취득세 합계 2,657,050원(가산세 포함),?농어촌특별세 합계 2,350원(가산세 포함)을 초과하는 부분을 각 취소한다.
 
나.  원고의 나머지 청구를 기각한다.
 
2.  소송 총비용 중 20%는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

【이유】

▣ 청구취지 및 항소취지

 
1.  청구취지

피고가 2018. 4. 10. 원고에 대하여 한 취득세 합계 19,794,260원(가산세 포함), 농어촌특별세 합계 17,570원(가산세 포함)의 각 부과처분을 모두 취소한다.

 
2.  항소취지

제1심 판결을 다음과 같이 변경한다. 피고가 2018. 4. 10. 원고에 대하여 한 취득세 합계 19,794,260원(가산세 포함), 농어촌특별세 합계 17,570원(가산세 포함)의 각 부과처분 중 취득세 합계 2,657,050원(가산세 포함), 농어촌특별세 합계 2,350원(가산세 포함)을 초과하는 부분을 각 취소한다.

▣ 이 유

 
1.  제1심 판결의 인용

이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는 아래와 같이 고치거나 추가하는 외에는 제1심 판결의 이유 기재와 같으므로(원고와 피고가 이 법원에서 주장하는 내용은 제1심에서의 주장과 크게 다르지 않고, 원고와 피고의 이 법원에서의 변론 내용을 보태어 살펴보더라도, 제1심의 사실인정과 판단은 아래와 같이 고치거나 추가하는 부분을 제외하면 정당한 것으로 인정된다), 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 해당 부분(원심 별지 포함, “3. 결론” 부분 제외)을 그대로 인용한다.

○ 제1심 판결문 제4쪽 제19행과 제20행 사이에 아래 내용을 추가한다.

『구 지방세법 제10조 제3항, 구 지방세법 시행령(2016. 12. 30. 대통령령 제27710호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조 단서, 제18조 제3항 제2호에 따르면, 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우 일정한 법인장부로 ‘토지의 지목변경에 든 비용’이 증명되면 그 비용을 취득세의 과세표준으로 한다. 피고는 위 규정들에 근거하여 이 사건 쟁점비용을 이 사건 각 처분(취득세)의 과세표준으로 삼았다.』

○ 제1심 판결문 제5쪽 제3, 4행의 “구 지방세법 시행령(2016. 12. 30. 대통령령 제27710호로 개정되기 전의 것)”을 “구 지방세법 시행령”으로 변경한다.

○ 제1심 판결문 제6쪽 제12행과 제13행 사이에 아래 내용을 추가한다.

『(5) 원고는 이 법원에 이르러 원가충당부채의 집행 내역 자료(갑 제4호증, 갑 제5호증의 1 내지 3)를 추가로 제출하면서 ‘이 사건 쟁점비용은 이 사건 사업부지의 취득시기 이후에 지출한 비용으로서 취득세 과세표준에 포함되어서는 안 된다.’라는 취지의 주장을 재차 하고 있다. 그러나 이와 같은 자료를 감안하더라도 원고의 주장은 받아들이기 어렵다. 그 이유는 다음과 같다.

(가) 먼저 ‘원고가 2016. 8.경 지급한 준공금(도급공사비)1)이 이 사건 사업부지의 취득시기 이후에 지출한 비용으로서 취득가격에 포함될 수 없는지 여부’를 살펴본다.

구 지방세법 시행령 제20조 제10항에 의하면, 토지의 지목변경에 따른 취득은 ‘토지의 지목이 사실상 변경된 날’, ‘토지의 지목이 공부상 변경된 날’, ‘사실상의 사용일’ 중 빠른 날을 취득일로 본다. 이 사건과 같은 대규모 택지(주택부지)개발사업의 경우 형질변경 공사 등으로 사업부지 자체의 현황이 물리적으로 변경되었다고 하더라도, 기반시설이 설치되지 않은 상태에서는 해당 부지가 건축물 대지로서의 효용을 갖추었다거나 그 주된 용도가 사실상 변경되었다고 볼 수 없고,2) 따라서 원고의 이 사건 사업 시행에 따라 기반시설 공사를 포함한 택지(주택부지)조성공사가 완료됨으로써 지목이 사실상 대지로 변경되었다고 보아야 한다.

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주1) 갑 제5호증의 2 참고

주2) 지방세법에서의 ‘토지 지목의 사실상 변경’의 의미에 관하여는 대법원 2006. 7. 13. 선고 2005두12756 판결 참조.

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이 사건 사업의 준공일은 2016. 5. 31.이고, 그 이전에 건축물 부지로서 사실상 사용했다거나 공부상 지목이 변경되었다고 볼만한 별다른 증거도 없다. 그러므로 그 준공일인 2016. 5. 31.을 이 사건 사업부지의 지목변경에 따른 취득일로 보아야 한다.

그런데 ① 그 준공일 무렵 적용되던 공공주택 특별법 제31조 제1항에서는 ‘지구조성사업을 완료한 때’에 지체 없이 준공검사를 받도록 규정하고 있으므로, 준공검사 이후에는 이 사건 사업[택지(주택부지)조성공사 및 지목변경]의 완수를 위한 별도의 공사가 특별히 필요치 않을 것으로 보이는 점, ② 더욱이 원고가 그 준공일로부터 3개월도 지나지 않은 시점에서 도급공사비를 지급한 것이므로, 준공일 이전에 지급원인이 발생된 비용을 지급한 것으로 추단되는 점, ③ 원고가 준공일 이후에 ‘지목변경과 직접적인 관련이 없는 별도의 추가 공사’를 수행하였다는 사실에 관하여 구체적으로 밝힌 바도 없는 점 등에 비추어 보면, ‘원고가 2016. 8.경 지급한 준공금(도급공사비)’은 이 사건 사업부지의 지목변경에 든 비용으로서 이 사건 각 처분(취득세)의 과세표준에 포함된다고 봄이 타당하다.

(나) 원고가 2016. 11. 16. 지출한 하수도원인자부담금(갑 제5호증의 3 참고)은 기반시설 부담금으로서 이 사건 사업부지의 지목변경에 든 비용에 해당하고, 따라서 이 사건 각 처분(취득세)의 과세표준에 포함된다(대법원 2022. 10. 27. 선고 2019두56654 판결 참조).

(다) 마지막으로 원고가 2016. 10. 5. 지출한 지적측량수수료(갑 제5호증의 1 참고)는 이 사건 사업부지의 지적확정측량 업무에 따른 수수료를 지급한 것인데, 이 사건 사업부지가 당초 계획한 토지 경계 및 모양대로 조성되었는지 여부를 확인하기 위해 지출한 비용으로 보인다. 이는 이 사건 사업[택지(주택부지)조성공사 및 지목변경]에 있어 필수적으로 지출해야 하는 비용으로 판단되고, 이와 같은 ‘취득에 필요한 용역을 제공받은 대가로 지급하는 용역비ㆍ수수료’는 해당 물건을 취득하기 위한 간접비용으로서 ‘토지의 지목변경에 든 비용’에 포함된다(구 지방세법 시행령 제18조 제1항 제4호 등 참고). 따라서 그 지출시기와 상관없이 이 사건 각 처분(취득세)의 과세표준에 해당한다고 봄이 타당하다.』

○ 제1심 판결문 제8쪽 제7행부터 제9쪽 제4행까지 부분을 아래와 같이 고친다.

『(1) 구 지방세법 제7조 제14항은 “「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」 제67조에 따른 대(垈) 중 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 등 관계 법령에 따른 택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.”라고 규정하고 있다.

공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조, 같은 법 시행령 제58조 제8호에 따르면, 지목이 “대”인 토지는 ① “영구적 건축물 중 주거ㆍ사무실ㆍ점포와 박물관ㆍ극장ㆍ미술관 등 문화시설과 이에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지”와 ② “「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 등 관계 법령에 따른 택지조성공사가 준공된 토지”로 나뉜다.

피고는 제1심에서「종전 지목이 “대”인 토지가 택지조성공사 과정에서 건축물 등의 부지로 사실상 변경된 경우 구 지방세법 제7조 제14항에 따른 취득세 부과 대상이 된다.」라고 주장한 바 있다. 그러나 ① 구 지방세법 제7조 제14항의 문언과 구성상, ‘택지조성공사가 준공된 토지’가 ‘건축물 등의 부지’로 ‘변경’될 것을 명확히 요구하고 있고, ‘택지조성공사 과정에서 건축물 등의 부지로 변경된 경우’도 이에 해당하는 것으로 해석하는 것은 문언의 의미를 벗어나는 해석인 점, ② 지목이 “대”인 토지의 종류·내용상 택지조성공사 이전에 지목이 “대”인 토지는 ‘건축물 등의 부지’일 수밖에 없으므로, 피고의 제1심 주장과 같이 위 조항을 해석하는 것은 받아들이기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 구 지방세법 제7조 제14항은 「’택지조성공사가 준공된 토지‘가 그 준공 이후에 사후적인 사정으로 ’건축물 등의 부지‘로 사실상 변경된 경우」에 취득세를 부과토록 하고 있는 것으로 해석함이 타당하다(피고도 이 법원에 이르러 이 사건 각 처분 중 ’구 지방세법 제7조 제14항을 적용하여 이 사건 대지를 취득세 부과대상에 포함한 부분‘은 위법하다는 점을 자인하고 있다).』

○ 제1심 판결문 제9쪽 제15행부터 제10쪽 제6행까지 부분을 다음과 같이 고친다.

『 라. 소결(취소의 범위)

따라서 이 사건 대지를 취득세 부과대상에 포함한 것은 조세법률주의에 반하므로, 이 사건 각 처분은 위법하다(이 사건 쟁점비용을 과세표준으로 삼은 것은 적법하다). 과세처분취소소송에서 세액의 산출과정에 잘못이 있어 과세처분이 위법한 것으로 판단되는 경우라도 사실심 변론종결 당시까지 제출된 자료에 의하여 적법하게 부과될 세액이 산출되는 때에는 법원은 과세처분 전부를 위법한 것으로 취소할 것이 아니라 과세처분 중 정당한 산출세액을 초과하는 부분만을 위법한 것으로 보아 그 위법한 부분만을 취소하여야 한다(대법원 2000. 9. 29. 선고 97누19496 판결 등 참조).

을 제4호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 이 사건 각 처분 중 이 사건 대지를 과세 대상에 포함한 부분을 제외할 경우(즉 이 사건 쟁점비용만을 과세표준으로 삼을 경우)에 그 정당세액은 취득세 합계 2,657,050원(가산세 포함), 농어촌특별세 합계 2,350원(가산세 포함)이 된다. 따라서 피고의 이 사건 각 처분 중 위 정당세액에 해당하는 금액을 초과하는 부분의 부과처분은 위법하므로 취소되어야 한다.』

 
3.  결론

그렇다면 원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고 나머지 청구는 이유 없어 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 일부 결론을 달리하여 부당하므로 피고의 항소를 받아들여 제1심판결을 주문과 같이 변경한다.3)

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주3) 소송비용의 부담에 관하여는 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제98조, 제99조에 따라 이 사건 각 처분의 경위, 원고의 실질적 승소 범위, 이 사건 각 처분 중 위법사유의 정도와 범위, 피고 항소의 범위 및 경위, 소송의 경과 등을 종합하여 정하기로 한다.

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【판결요지】

1) 취득세 과세표준에 포함되는지 여부

취득가격은 취득시기를 기준으로 취득을 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직·간접 비용을 말하므로 지급하여야 할 비용에는 취득시기에 지급의무가 성립하지 않았더라도 지급의무가 발생할 것임이 거의 확실시되는 비용까지 포함하여야 함

쟁점 비용들은 택지조성 및 지목변경에 필수적으로 소요될 수밖에 없는 항목들로서 원고가 지목을 변경한 시기에는 지급여부가 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어 거의 확실시되었다고 보임

또한, 일부 완료되지 않은 공사 부분이 있다고 하더라도 취득시기까지 도래한 기성고와 구별되는 별개 또는 부수의 공사비용으로 볼 수는 없음

2) 신뢰보호의 원칙 위반 여부

행정청은 원고에게 ‘취득가격에는 취득시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정된 비용만 포함되어야 한다’고 회신함

그러나, 쟁점 비용들은 취득시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정되었다고 봄이 타당하므로 해당 처분이 위 회신에 반하는 것이 아님

3) 취득세 납세의무 성립 여부

지방세법 제7조 제14항은 택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물의 부지로 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에 취득으로 본다고 하고 있어 문언상 ‘토지의 지목이 사실상 변경되는 경우’를 납세의무의 성립요건으로 하고 있음

용도가 건축물 부지 등으로 변경됨으로써 토지 가액이 상승한 경우 납세의무가 성립한다고 보더라도 지방세법은 지목변경 과세표준만 정하고 있을 뿐, 용도변경으로 토지의 실질적 가액이 상승한 경우 과세표준에 대해서는 정하고 있지 않으므로 취득세 부과 처분은 조세법률주의에 반함

【전문】

【주문】

 
1.  피고가 2018. 4. 10. 원고에 대하여 한 취득세 합계 19,794,260원(가산세 포함), 농어촌특별세 합계 17,570원(가산세 포함)의 각 부과처분을 모두 취소한다.
 
2.  소송비용은 피고가 부담한다.

【이유】

▣ 청 구 취 지

주문과 같다.
▣ 이 유

 
1. 처분의 경위

 
가. 원고는 국민임대주택건설 등에 관한 특별조치법에 의한 ○○○○ 국민임대주택건설사업지구의 사업시행자로서2016. 5. 31.사업(이하‘이 사건 사업’이라 한다)을 준공하고 사용승인을 받았다.
 
나. 원고는 공사비용1,027,073,217원에 이 사건 사업 전체 부지22,805.8㎡에서 국가 등에 무상귀속되는1,105.7㎡와 지목변경 이전부터 대지였던13,692.3㎡(이하‘이 사건 대지’라 한다)를 제외한 나머지8007.8㎡부분에 상응한363,093,741원을 과세표준으로 하여 피고에게 취득세3,640,880원과 농어촌특별세3,480원을 신고·납부하였다.
 
다. 피고는 이 사건 사업에 대한2017. 12. 13.자 세무조사 결과 조성도급공사비114,824,702원,기타조성비30,000,000원 및 조성부담금442,451,000원 합계587,275,702원(이하‘이 사건 쟁점비용’이라 한다)이 누락되었고,원고가 과세대상에서 제외했던 이 사건 대지 부분이 건축물 부지로 사실상 변경됨으로써 가액이 증가함에 따라 지방세법 제7조 제14항에 의한 취득세 납세의무가 성립되었다면서, 2018. 4. 10.총 공사비용1,614,348,919원(= 1,027,073,217원+ 587,275,702원)에 대하여 과세비율95.15%1)를 반영한1,536,052,996원을 과세표준으로 하여 산출한 취득세와 농어촌특별세에서 원고가 납부한 세액을 차감하여 취득세19,794,260원(가산세 포함),농어촌특별세17,570원(가산세 포함)을 각 결정·고지하였다(이하‘이 사건 각 처분’이라 한다).
 
라. 원고는2018. 6. 28.이 사건 각 처분에 불복하여 이의신청을 하였으나,강원도지사는2018. 11. 5.원고의 이의신청을 기각하였다.원고는2019. 2. 7.심판청구를 제기하였으나,조세심판원은2020. 2. 6.원고의 심판청구를 기각하였다.(조심2019지1750)

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주1) 이 사건 사업 전체 부지22,805.8㎡에서 국가 등에 무상귀속되는1,105.7㎡만을 제외한 나머지21,700.1㎡에 해당하는 부분

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[인정 근거:다툼 없는 사실,갑 제1, 2호증,을 제1내지3호증의 각 기재,변론 전체의 취지]

 
2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

 
가. 원고의 주장 요지

1)이 사건 쟁점비용에 관하여

가)취득가격의 범위 산정 기준시는 취득시기로서 당시까지 지급하였거나 지급시기가 도래한 비용 외의 것들은 취득세 과세대상이 아니다.그럼에도 피고는 취득 당시 지급되지 않았으나 추후 지출될 가능성이 있어 원고가 원가충당부채로 미리 반영하였을 뿐인 이 사건 쟁점비용을 과세대상에 포함하여 이 사건 각 처분을 하였다.
나)원고는 지목변경으로 인한 취득세를 신고·납부하는 과정에서 취득가격 산정 기준에 관한 질의를 하였는데,경기도지사는2015. 3. 31.원고에게 장부가액 상 지목변경 비용을 취득가액으로 하되,과세대상 물건의 취득시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정된 비용만 포함되어야 하고,이후 추가로 발생된 비용은 과세표준에 포함되지 않는다는 취지로 회신하였다.그럼에도 이 사건 쟁점비용을 포함하여 이 사건 각 처분을 한 것은 공적 견해표명에 반하여 귀책사유 없는 원고의 이익을 침해하는 것으로서 신뢰보호의 원칙에 반한다(예비적 주장).
2)이 사건 대지에 관하여

가)이 사건 대지는 원고의 택지조성공사 이전부터 대지였던 토지이고,지목변경이 있는 경우가 아니다.따라서 이 사건 대지에 관하여 구 지방세법(2019. 12. 31.법률 제16855호로 개정되기 전의 것,이하 같다)제7조 제4항이 적용되지 아니하고,취득세의 과세대상에 포함되지 않는다.구 지방세법 제7조 제14항은 건축물을 건축하면서 지출한 조경공사비용 등에 취득세를 부과하고자 하는 규정이므로 이를 택지공사비용에 대하여 적용할 수는 없다.
나)설령 택지조성공사 이전부터 대지였던 토지가 취득세 과세대상에 포함된다고 보더라도 지방세법 제7조 제14항은 택지조성공사가 완료되어 준공된 토지에 건축물을 추가로 설치함으로 인하여 대지가 건축물 등의 부지로 새롭게 편입되는 경우에 한하여 적용될 수 있는 것이므로,택지조성공사가 완료되어 준공되기 전까지 발생한 비용에 기초하여 그 과세표준을 산정할 수 없고,기존에 이미 존재하는 건축물의 부지는 과세표준에서 제외되어야 한다(예비적 주장).
 
나. 관계 규정

별지 기재와 같다.
 
다. 판단

1)이 사건 쟁점비용에 관한 주장에 대하여

가)이 사건 쟁점비용이 취득가격에 포함되는지 여부

변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 내지 사정을 종합하면,이 사건 쟁점비용은 원고가 이 사건 사업부지 취득 당시 지급하였거나 지급하여야 할 비용에 해당한다고 봄이 타당하므로,이 사건 쟁점비용을 과세표준에 포함한 것이 위법하다는 원고의 주장은 받아들이지 아니한다.
(1)구 지방세법 시행령(2016. 12. 30.대통령령 제27710호로 개정되기 전의 것)제18조 제1항은‘법 제10조 제5항 각호에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다’고 정하고 있는바,위‘지급하여야 할’비용에는 취득시기에 지급의무가 이미 성립한 비용은 물론,그 지급의무가 이미 성립하지는 않았어도 지급의무가 발생할 것임이 거의 확실시되는 비용까지 포함한다고 해석하는 것이 합리적이다.그렇지 아니할 경우 납세의무자의 자의적인 해석에 따라 조세의무의 성립여부가 결정되는 불공평한 결과가 발생하게 되고,위 규정은 문언 자체로‘지급하여야 할’비용을 과세표준에 포함하고 있으므로 위와 같이 해석하는 것이 조세법률주의에 반하는 것도 아니다.
(2)원고는,이 사건 쟁점비용은 취득시기까지 지급이 확정된 비용이 아니라 원고의 개발사업규정 제60조 제1항에 따라 지급이 예상되는 비용을 원가충당부채로 계상해둔 것에 불과하여 과세표준에서 제외되어야 한다고 주장한다.그러나 이 사건 쟁점비용의 구성항목은 조성도급공사비,기타조성비,조성부담금인바,위 항목들은 택지조성 및 지목변경에 필수적으로 소요될 수밖에 없는 항목들로서 단지‘소요될 것으로 예상’되는 정도를 넘어 원고가 이 사건 사업부지를 취득할 시기에는 지급여부가 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어 거의 확실시되었다고 보이고,원고는 실제로 이들 항목의 비용을 지출한 것으로 보인다.설령 원고가 원가충당부채로 계상한 이 사건 쟁점비용을 항목별로 지출하지 않았더라도 원고는 후발적 경정청구에 의하여 바로잡을 수 있다.
(3)이 사건의 쟁점은 원고가 각 쟁점비용들을 원가충당부채로 계상한 것이 적절한지 여부가 아니라 이를 과세표준에 포함시킬 것인지 여부,즉 원고의 회계처리 자체가 아니라 그에 대한 법률적 해석의 문제이므로,원고가 매년 회계장부에 대한 외부감사 및 국정감사를 받고 있고 공기업으로서 엄격한 내부감사를 상시 수행한다는 사정을 조세의무 불성립의 근거로 삼을 수는 없다.
(4)원고가 근거로 들고 있는대법원1993. 7. 13.선고93누6690판결 및대법원2013. 9. 12.선고2013두7681판결은 건축물의 준공검사나 사용승인과 별다른 관련이 없이 가설한 부대시설에 지출한 비용에 대해서까지 과세관청이 취득세를 부과한 사안으로,이 사건과는 사실관계를 달리하여 이를 원용하는 것은 적절하지 아니하다.
나)신뢰보호의 원칙에 위반되는지 여부

(1)일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신뢰보호의 원칙이 적용되기 위해서는,과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고,납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며,납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고,과세관청이 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다(대법원2006. 4. 27.선고2003두7620판결,2013. 5. 9.선고2012두28940판결 등 참조).조세법률관계에 있어서 신의성실의 원칙이나 신뢰보호의 원칙은 합법성의 원칙을 희생하여서라도 납세자의 신뢰를 보호함이 정의에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있을 경우에 한하여 적용되는 예외적인 법 원칙이다(대법원2013. 12. 26.선고2011두5940판결 등 참조).
(2)갑 제3호증의2의 기재에 의하면,경기도지사가 원고에게‘취득세 지급에 있어 지목변경에 대한 과세표준은 취득시기까지 실제 공사가 완료된 부분의 기성고 금액을 기준으로 해야 하고,취득가격에는 취득시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정된 비용만 포함되어야 하고 이후 추가로 발생한 비용은 과세표준에 포함되지 아니한다’는 내용의 회신을 보낸 사실을 인정할 수 있다.그러나 앞서 살펴본 것과 같이 이 사건 쟁점비용은 취득시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정되었다고 봄이 타당하므로,이 사건 쟁점비용을 취득가격에 포함하여 과세표준으로 삼는 것이 위 회신에 반하는 것이라고 보이지 않는다.설령 이 사건 쟁점비용을 취득가격에 포함하여 과세표준으로 삼는 것이 회신에 반한다고 하더라도 경기도지사와 피고를 동일한 과세관청이라고 할 수 없는 점,이 사건에 있어서 합법성의 원칙을 희생하여서라도 원고의 신뢰를 보호하는 것이 정의에 부합한다는 등의 특별한 사정이 있다고 보이지는 않는 점 등을 고려하면,신뢰보호의 원칙에 반하여 위법하다는 원고의 주장은 이유 없다.
2)이 사건 대지에 관한 주장에 대하여

가)조세법률주의 원칙은 납세의무자,과세물건,과세표준,세율과 같은 과세요건 등 국민의 납세의무에 관한 사항을 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고,그 법률을 집행하는 경우에도 이를 엄격하게 해석·적용하여야 하며,행정편의적인 확장해석이나 유추적용을 허용하지 아니함을 뜻한다(대법원2017. 4. 20.선고2015두45700전원합의체 판결,대법원1994. 9. 23.선고94누6352판결 등 참조).
나)위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 내지 사정을 종합하면,이 사건 대지를 취득세의 과세대상에 포함한 것은 조세법률주의에 반한다고 봄이 상당하고,따라서 이를 전제로 하는 농어촌특별세 부과 부분도 위법하다.원고의 이 부분 주장은 이유 있다(이 사건 대지에 관한 원고의 주위적 주장을 인용하는 이상 이 사건 대지에 관한 원고의 예비적 주장에 관하여는 따로 판단하지 아니한다).
(1)이 사건 대지가 원고의 이 사건 사업시행 전후 그 지목이‘대(垈)’로 동일하므로 구 지방세법 제7조 제4항에 따라 취득세 납세의무가 성립하지 아니함은 명백하다.이에 대하여 피고는 사업시행으로 지목이 대(垈)로 변경되지 않은 경우라도 그 용도가 건축물 등의 부지 등으로 변경됨으로써 토지의 실질적 가액이 상승한 경우라면 구 지방세법 제7조 제14항에 따라 취득세 납세의무가 성립한다고 주장한다.그러나①구 지방세법 제7조 제14항은‘공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조에 따른 대(垈)중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 등 관계 법령에 따른 택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다’고 규정하고 있어 그 문언상‘토지의 지목이 사실상 변경되는 경우’를 납세의무의 성립요건으로 명시하고 있는 점,②위 조항이2019. 12. 31.개정되면서‘공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조에 따른 대(垈)중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 등 관계 법령에 따른 택지공사가 준공된 토지에 정원 또는 부속시설물 등을 조성·설치하는 경우에는 그 정원 또는 부속시설물 등은 토지에 포함되는 것으로서 토지의 지목을 사실상 변경하는 것으로 보아’라고 규정형식을 바꾼 점 등에 비추어 보면,피고의 주장과 같이 구 지방세법 제7조 제14항의 납세의무 성립요건을 해석하는 것은 조세법률주의에서 파생하는 엄격해석의 원칙에 반한다고 할 것이다.즉,위 조항은 종전 토지의 지목이 사실상 변경될 것임을 납세의무의 성립요건으로 하고 있다고 봄이 상당하므로,구 지방세법 제7조 제14항에 따라 취득세 납부의무가 성립한다고 해석하는 것은 조세법률주의에 반하여 위법하다.
(2)가사 피고의 주장과 같이 사업시행 전후로 지목이 변경되지는 않았으나 그 용도가 건축물 등의 부지 등으로 변경됨으로써 토지의 가액이 상승한 경우 구 지방세법 제7조 제14항에 따른 납세의무가 성립한다고 보더라도,구 지방세법은 제10조 제3항에서‘토지의 지목을 사실상 변경한 경우’의 과세표준만을 정하고 있을 뿐,토지의 지목이 변경되지는 않았으나 그 용도가 변경됨으로써 토지의 실질적 가액이 상승한 경우의 과세표준에 대해서는 정하고 있지 않는바,이 사건 각 처분은 구 지방세법 제10조 제3항을 과세표준으로 한 점에서도 조세법률주의에 반한다.
(3)또한 지방세법 제15조 제2항 제2호가2016. 12. 27.법률 제14475호로 개정되기 전까지는 구 지방세법 제7조 제14항에 따른 납세의무에 대한 세율이 규정되지도 않았는바,이런 점에서도 이 사건 각 처분은 위법하다.
 
라. 소결(취소의 범위)

이 사건 대지를 취득세 부과대상에 포함한 것은 조세법률주의에 반하므로,이 사건 각 처분은 위법하다(이 사건 쟁점비용을 과세표준으로 삼은 것은 적법하다).과세처분 취소소송에서 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단하는 것으로서,당사자는 사실심 변론종결 시까지 객관적인 과세표준과 세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고,이러한 자료에 의하여 적법하게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 할 것이지만,그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없으며,그 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 부과할 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아니다(대법원2020. 6. 25.선고2017두72935판결 등 참조).이 사건 각 처분 중 이 사건 대지를 취득세 부과대상에서 제외되어야 함은 앞서 본 것과 같고,이 법원에 제출된 증거 및 자료만으로는 취득세와 농어촌특별세의 정당한 세액을 산출하기 곤란하므로,이 사건 각 처분을 전부 취소한다.
 
3. 결론

원고의 청구는 이유 있으므로 이를 모두 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
별지

관계 규정의 표시

■구 지방세법(2019. 12. 31.법률 제16855호로 개정되기 전의 것)

○제7조(납세의무자 등)

④선박,차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.
⑭ 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」제67조에 따른 대(垈)중「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」등 관계 법령에 따른 택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.
○제10조(과세표준)

③건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박,차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다.이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
⑤다음 각 호의 취득(증여ㆍ기부,그 밖의 무상취득 및「소득세법」제101조제1항 또는「법인세법」제52조제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.
 
3. 판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득

■구 지방세법 시행령(2016. 12. 30.대통령령 제27710호로 개정되기 전의 것)

○제17조(토지의 지목변경에 대한 과세표준)

법 제10조제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다.다만,제18조제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.
 
1. 지목변경 이후의 토지에 대한 시가표준액(해당 토지에 대한 개별공시지가의 공시기준일이 지목변경으로 인한 취득일 전인 경우에는 인근 유사토지의 가액을 기준으로「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표를 사용하여 시장·군수가 산정한 가액을 말한다)

 
2. 지목변경 전의 시가표준액(지목변경 공사착공일 현재 공시된 법 제4조제1항에 따른 시가표준액을 말한다)

○제18조(취득가격의 범위 등)

①법 제10조제5항 각 호에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다.다만,취득대금을 일시급 등으로 지급하여 일정액을 할인받은 경우에는 그 할인된 금액으로 한다.
③법 제10조제5항제3호에서"대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다.
 
2. 법인장부:금융회사의 금융거래 내역 또는「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」제6조에 따른 감정평가서 등 객관적 증거서류에 의하여 법인이 작성한 원장·보조장·출납전표·결산서.다만,법인장부의 기재사항 중 중고자동차 또는 중고기계장비의 취득가액이 법 제4조제2항에서 정하는 시가표준액보다 낮은 경우에는 그 취득 가액 부분(중고자동차 또는 중고기계장비가 천재지변,화재,교통사고 등으로 그 가액이 시가표준액보다 하락한 것으로 시장·군수가 인정한 경우는 제외한다)은 객관적 증거서류에 의하여 취득가액이 증명되는 법인장부에서 제외한다.
○제20조(취득의 시기 등)

⑩토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다.다만,토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.
■공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률

○제67조(지목의 종류)

①지목은 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지ㆍ임야ㆍ광천지ㆍ염전ㆍ대(垈)ㆍ공장용지ㆍ학교용지ㆍ주차장ㆍ주유소용지ㆍ창고용지ㆍ도로ㆍ철도용지ㆍ제방(堤防)ㆍ하천ㆍ구거(溝渠)ㆍ유지(溜池)ㆍ양어장ㆍ수도용지ㆍ공원ㆍ체육용지ㆍ유원지ㆍ종교용지ㆍ사적지ㆍ묘지ㆍ잡종지로 구분하여 정한다.
②제1항에 따른 지목의 구분 및 설정방법 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
■공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 시행령

○제58조(지목의 구분)

법 제67조제1항에 따른 지목의 구분은 다음 각 호의 기준에 따른다.
 
8. 대

 
가. 영구적 건축물 중 주거·사무실·점포와 박물관·극장·미술관 등 문화시설과 이에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지

 
나. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」등 관계 법령에 따른 택지조성공사가 준공된 토지

■농어촌특별세법

○제3조(납세의무자)

다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법에 따라 농어촌특별세를 납부할 의무를 진다.
 
5. 「지방세법」에 따른 취득세 또는 레저세의 납세의무자

○제5조(과세표준과 세율)

①농어촌특별세는 다음 각 호의 과세표준에 대한 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다