특별행정심판례정보

【세목】

증여

【재결요지】

특약매입거래는 반품이나 납품대금의 산정ㆍ지급방법에 관하여 ‘백화점과의 거래’라는 특수성을 반영하여 특별한 약정을 두고 있는 것일 뿐 매매에 해당하는 통상의 납품거래와 다르지 아니한 것으로 보이는 점, 특약매입거래에서 백화점 등이 상품을 최종소비자에 판매한 때에 납품업자가 자신의 수익을 인식한다 할지라도 이는 백화점 등에 납품된 상품에 대한 수익의 귀속시기와 관련된 것이므로, 이를 이유로 AAA와 BBB 등 사이에 위 계약에 따라 적법하게 이루어진 거래 자체를 부인하고 납품업자가 바로 소비자에게 매출하였다고 보기는 어려운 점등에 비추어, 처분청이 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨

【참조결정】

조심2019서2849

【주문】

심판청구를 기각한다.

【이유】

다. 수혜법인이 중소기업 및 중견기업에 해당하지 아니하는 경우 :

② 증여의제이익의 계산 시 지배주주와 지배주주의 친족이 수혜법인에 직접적으로 출자하는 동시에 대통령령으로 정하는 법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우에는 제1항의 계산식에 따라 각각 계산한 금액을 합산하여 계산한다. ③ 증여의제이익의 계산은 수혜법인의 사업연도 단위로 하고, 수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 증여시기로 본다. ④ 제1항에 따른 매출액에서 중소기업인 수혜법인과 중소기업인 특수관계법인 간의 거래에서 발생하는 매출액 등 대통령령으로 정하는 매출액은 제외한다. ⑤ 제1항에 따른 지배주주 및 지배주주의 친족의 범위, 특수관계법인거래비율의 계산, 수혜법인의 세후영업이익의 계산, 주식보유비율의 계산 및 그 밖에 증여의제이익의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 개정된 것) 제34조의2(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ⑤ 법 제45조의3 제1항 제1호 가목에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 100분의 30(중소기업에 해당하는 경우에는 100분의 50, 중견기업에 해당하는 경우에는 100분의 40)을 말한다. ⑥ 법 제45조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 “지배주주의 친족”이란 제1항에 따른 지배주주의 친족으로서 수혜법인의 사업연도 말에 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율(제16항 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접출자법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우의 간접보유비율을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 합하여 계산한 비율이 한계보유비율을 초과하는 자를 말한다. ⑦ 법 제45조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 보유비율”이란 100분의 3(수혜법인이 중소기업 또는 중견기업에 해당하는 경우에는 100분의 10으로 하며, 이하 이 조에서 “한계보유비율”이라 한다)을 말한다. ⑧ 법 제45조의3 제4항에서 “중소기업인 수혜법인과 중소기업인 특수관계법인 간의 거래에서 발생하는 매출액 등 대통령령으로 정하는 매출액”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액(이하 이 조에서 “과세제외매출액”이라 한다)을 말한다. 이 경우 다음 각 호에 동시에 해당하는 경우에는 더 큰 금액으로 한다. 1. 중소기업인 수혜법인이 중소기업인 특수관계법인과 거래한 매출액 2. 수혜법인이 본인의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 특수관계법인과 거래한 매출액 3. 수혜법인이 본인의 주식보유비율이 100분의 50 미만인 특수관계법인과 거래한 매출액에 그 특수관계법인에 대한 수혜법인의 주식보유비율을 곱한 금액 4. 수혜법인이 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제2조 제1호의2에 따른 지주회사(이하 이 조에서 “지주회사”라 한다)인 경우로서 수혜법인의 같은 법 제2조 제1호의3에 따른 자회사(이하 이 조에서 “자회사”라 한다) 및 같은 법 제2조 제1호의4에 따른 손자회사(같은 법 제8조의2 제5항에 따른 증손회사를 포함하며, 이하 이 조에서 “손자회사”라 한다)와 거래한 매출액 5. 수혜법인이 제품ㆍ상품의 수출을 목적으로 특수관계법인(수혜법인이 중소기업 또는 중견기업에 해당하지 아니하는 경우에는 국외에 소재하는 특수관계법인으로 한정한다)과 거래한 매출액 6. 수혜법인이 다른 법률에 따라 의무적으로 특수관계법인과 거래한 매출액 7. 한국표준산업분류에 따른 스포츠 클럽 운영업 중 프로스포츠구단 운영을 주된 사업으로 하는 수혜법인이 특수관계법인과 거래한 광고 매출액 ⑩ 법 제45조의3 제1항 제2호 각 목의 계산식에서 “수혜법인의 세후영업이익”은 제1호의 가액에서 제2호의 금액을 뺀 금액에 제3호의 과세매출비율을 곱하여 계산한 금액으로 한다. 1. 수혜법인의 영업손익( 「법인세법」 제43조 의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업손익을 말한다. 이하 이 항에서 같다)에 「법인세법」 제23조 ㆍ제33조ㆍ제34조ㆍ제40조ㆍ제41조 및 같은 법 시행령 제44조의2ㆍ제74조에 따른 세무조정사항을 반영한 가액 2. 가목의 세액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액 가. 「법인세법」 제55조 에 따른 수혜법인의 산출세액(같은 법 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에서 법인세액의 공제ㆍ감면액을 뺀 세액 나. 제1호에 따른 가액이 수혜법인의 「법인세법」 제14조 에 따른 각 사업연도의 소득금액에서 차지하는 비율(1을 초과하는 경우에는 1로 한다) 3. 과세매출비율

(3) 법인세법(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정된 것) 제43조(기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다. (4) 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 개정된 것) 제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다. 1. 상품(부동산을 제외한다)ㆍ제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 "상품 등"이라 한다)의 판매 ： 그 상품 등을 인도한 날 (5) 부가가치세법(2018.12.31. 법률 제16101호로 개정된 것) 제15조(재화의 공급시기) ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 1. 재화의 이동이 필요한 경우 : 재화가 인도되는 때 2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 : 재화가 이용가능하게 되는 때 3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우 : 재화의 공급이 확정되는 때 (6) 대규모유통업에서의 거래 공정화에 관한 법률(2018.10.16. 법률 제15854호로 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 1. “대규모유통업자”란 소비자가 사용하는 상품을 다수의 사업자로부터 납품받아 판매하는 자(「가맹사업거래의 공정화에 관한 법률」 제2조 제2호의 “가맹본부”를 포함한다) 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 가. 직전 사업연도의 소매업종 매출액(기업회계기준상 순액법에 의하여 수익을 인식하는 사업자의 경우에는 총매출액을 말하며, 가맹본부의 경우 소매업종 매출액과 가맹점사업자에게 판매한 상품매출액을 합산한 금액을 말한다. 다만, 직전 사업연도의 사업기간이 1년 미만인 경우에는 그 기간 동안의 매출액을 12개월로 환산한 금액으로 한다. 이하 같다)이 1천억원 이상인 자 나. 매장면적(매장의 바닥면적에 100분의 95를 곱하여 산출된 면적을 말한다. 이하 같다)의 합계가 3천제곱미터 이상인 점포를 소매업에 사용하는 자 2. “납품업자”란 거래형태에 상관없이 대규모유통업자가 판매할 상품을 대규모유통업자에게 공급(대규모유통업자가 판매한 상품을 소비자에게 직접 공급하는 경우를 포함한다)하는 자를 말한다. 3. “매장임차인”이란 대규모유통업자로부터 매장의 일부를 임차하여 소비자가 사용하는 상품의 판매에 사용하고 그 대가를 대규모유통업자에게 지급하는 형태의 거래를 하는 자를 말한다. 4. “직매입거래”란 대규모유통업자가 매입한 상품 중 판매되지 아니한 상품에 대한 판매책임을 부담하고 납품업자로부터 상품을 매입하는 형태의 거래를 말한다. 5. “특약매입거래”란 대규모유통업자가 매입한 상품 중 판매되지 아니한 상품을 반품할 수 있는 조건으로 납품업자로부터 상품을 외상 매입하고 상품판매 후 일정률이나 일정액의 판매수익을 공제한 상품판매대금을 납품업자에게 지급하는 형태의 거래를 말한다. 6. “위ㆍ수탁거래”란 대규모유통업자가 납품업자가 납품한 상품을 자기 명의로 판매하고 상품판매 후 일정률이나 일정액의 수수료를 공제한 상품판매대금을 납품업자에게 지급하는 형태의 거래를 말한다. 7. “반품”이란 대규모유통업자가 납품받은 상품을 되돌려 주거나 납품업자의 다른 상품과 바꾸는 등 형식에 상관없이 납품받은 상품을 납품업자에게 실질적으로 되돌려 주는 모든 행위를 말한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인들은 상증세법 제45조의3 의 규정을 적용하여 2015.12.31.∼2019.12.31. 증여분 증여세를 각각 신고ㆍ납부하였다가 2021.3.10. 쟁점특수관계법인들에 대한 매출액 중 쟁점매출액은 쟁점수혜법인이 최종소비자에게 매출한 것이므로 이를 특수관계법인과의 거래비율에서 차감하여 증여이익을 재계산하여야 한다고 주장하며, 기 신고한 증여세의 일부를 환급해 달라는 취지의 경정청구를 제기하였다(위 OOO 참조). (2) 쟁점수혜법인과 쟁점특수관계법인 간의 특약매입거래에 따른 쟁점매출액은 아래 OOO와 같고, 이를 차감하여 계산한 증여의제이익 계산내역은 아래 OOO과 같다(청구인 BBB의 계산내역도 같은 방식이므로 기재 생략). (3) 처분청의 이 건 증여세 경정청구 검토보고서(2021년 11월)의 주요내용은 다음과 같다. (가) 상증세법 제45조의3 제1항에서 규정하고 있는 ‘기업회계기준에 따라 계산한 매출액’의 의미는 매출액 산정방식만을 의미하는 것이고 거래상대방까지 기업회계기준에 의해서 판단해야 한다는 주장은 확장해석에 불과하므로 특약매입계약에 따른 매출액을 특수관계법인의 매출액에서 제외할 수 없고, 회계기준원의 질의회신 등은 ‘수익인식 시기(판매되는 시점)’, ‘매출액크기’와 관련된 것으로 거래상대방을 특정한 것이 아니며, 매출을 인식하는 주체는 납품업체, 최종소비자에게 판매하는 주체는 백화점으로 보아야 한다. (나) 「대규모유통업에서의 거래 공정화에 관한 법률」제2조 제5호에서 규정하는 특약매입거래의 정의에서 “대규모유통업자가 납품업자로부터 외상매입하는 거래”라고 규정하고 있고, ‘대규모유통업분야의 특약매입거래에 관한 부당성 심사지침’에서도 “백화점이 상품을 법적으로 소유한다”고 언급하고 있는데, AAA의 거래상대방이 백화점 등이라는 사실은 계약내용, 관련법률 등을 고려할 때, 부인하기 어렵다. (다) AAA와 백화점 등의 회계처리(아래 OOO 참조)를 보면, AAA는 백화점 등에 외상으로 판매한 후 해당 상품이 최종소비자에게 판매될 때 정산하고 있음이 확인되고, 백화점 등은 납품받을 때 상품으로 인식하고 있다. (4) AAA와 백화점 등 간에 2015.5.17. 체결한 ‘특약매입거래계약서’의 주요내용은 아래 OOO와 같다. (5) 이 건 경정청구서, 감사보고서 등에 의하면, AAA는 백화점 등에 대한 매출액에 있어 2017사업연도 이전에는 특약매입계약에 따른 재화의 거래금액을 포함하여 공시하였고, 2018～2019사업연도에는 특약매입계약에 의한 재화의 거래가액을 포함한 거래금액과 제외한 거래금액을 함께 공시하였다. (6) 청구인들이 제시한 기업회계기준 수익인식기준, 회계기준원 및 금융감독원 질의회신 자료는 아래 OOO과 같다. (7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인들은 상증세법 제45조의3 에 따른 일감몰아주기 증여이익 계산시 특수관계법인에 대한 매출액에서 ‘특약매입거래에 따른 매출액’을 제외하여야 한다고 주장한다. 그러나 AAA와 백화점 등이 체결한 특약매입거래계약서에 의하면, 특약매입거래란 백화점이 판매되지 아니한 상품을 반품할 수 있는 조건으로 상품을 외상매입하고 상품판매 후 판매수익을 공제한 판매대금을 AAA에게 지급하는 형태의 거래를 말하고(제1조), 백화점은 AAA가 상품을 납품하면 검수를 마친 후 검수에 합격한 경우에는 상품을 지체 없이 수령하며(제7조), 백화점은 상품판매대금을 판매마감일로부터 40일 이내에 현금, 기업구매 전용카드와 같은 현금성 결제수단으로 지급하고, 백화점은 AAA와 합의하여 이 계약에 따라 백화점이 AAA에게 지급하여야 하는 상품대금에서 AAA가 백화점에게 지급하여야 하는 비용을 공제한 후 지급할 수 있다(제8조 제1항, 제5항)고 기재되어 있는데, 이처럼 특약매입거래는 반품이나 납품대금의 산정.지급방법에 관하여 ‘백화점과의 거래’라는 특수성을 반영하여 특별한 약정을 두고 있는 것일 뿐 매매에 해당하는 통상의 납품거래와 다르지 아니한 것으로 보이는 점, 특약매입거래에서 백화점 등이 상품을 최종소비자에 판매한 때에 납품업자가 자신의 수익을 인식한다 할지라도 이는 백화점 등에 납품된 상품에 대한 수익의 귀속시기와 관련된 것이므로, 이를 이유로 AAA와 백화점 등 사이에 위 계약에 따라 적법하게 이루어진 거래 자체를 부인하고 납품업자가 바로 소비자에게 매출하였다고 보기는 어려운 점, AAA가 백화점 등에 납품할 때 AAA는 외상매출로, 백화점 등은 상품매입으로 각각 회계처리하고, AAA는 백화점 등과의 거래금액을 특수관계자에 대한 매출액에 포함하여 공시(2018사업연도부터는 특약매입거래에 따른 거래금액을 포함한 매출과 제외한 매출을 함께 공시)한 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 처분청이 상증세법 제45조의3 에 따른 일감몰아주기 증여이익 계산시 쟁점매출액을 특수관계법인에 대한 매출액에 포함하여야 한다고 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【관련법령】

「상속세 및 증여세법」 제45조의3