특별행정심판례정보

【세목】

법인

【재결요지】

단체퇴직보험예치금 중 각 사업연도 소득금액계산상 손금에 산입하지 아니한 금액은 당해 사업연도의 단체퇴직보험료의 손금산입 한도내에서는 손금산입하는 것이므로 갑법인이 단체퇴직보험에 가입하고도 기장오류로 인하여 손금산입누락된 쟁점단체퇴직보험은 손금산입하는 것이 타당

【주문】

OO세무서장이 2000.1.13 청구법인에게 한 1995～1996사업연도 법인세 2,223,116,900원 및 1995사업연도 농어촌특별세 24,836,690원, 1996년 1기～2기분 부가가치세 352,063,190원, 1995～1999년도 특별소비세 357,615,350원, 교육세 107,284,400원 및 농어촌특별세 35,761,290원의 부과처분(처분내역 별첨)은 1. 청구법인이 1995～1996사업연도 중 임직원이 퇴직하였으나 보험금을 수령하지 아니하고 보험회사에 예치되어 있는 단체퇴직보험 2,387,978,923원(1995사업연도 364,462,821원, 1996사업연도 2,023,516,102원)과, 특정현금계정 및 예금계정으로 기장되어 세무조정시 신고누락되어 보험회사에 예치되어 있는 단체퇴직보험 1,007,876,971원(1995사업연도 398,615,827원, 1996사업연도 609,261,144원)을 손금용인하는 것으로 하여 1995～1996사업연도 법인세 및 1995사업연도 농어촌특별세의 과세표준과 세액을 경정하고, 2. 청구법인이 1996.12.19 청구외 OO종합건설(주)로부터 교부받은 세금계산서상 부가가치세 매입세액 235,212,802원을 매출세액에서 공제하는 것으로 하여 1996년도 2기 부가가치세 과세표준과 세액을 경정하며, 3. 나머지 청구는 이를 기각한다.

【이유】

1. 사실 청구법인은 OO특별시 OO구 OO동 OOOOOOOO에서 콘테이너와 모피제품 등의 제조업을 영위하는 법인이다. OO지방국세청장은 청구법인에 대하여 1995～1999사업연도 법인세 세무조사결과, ① 청구법인이 전 사업연도 또는 당해 사업연도에 단체퇴직보험에 가입한 후 당해 사업연도 중에 퇴직한 임직원의 퇴직금을 보험회사로부터 보험금을 수령하여 지급하지 않고 퇴직급여충당금에서 상계처리하였다 하여 보험회사에 예치중인 단체퇴직보험 2,387,978,923원(1995사업연도 364,462,821원, 1996사업연도 2,023,516,102원, 이하 “쟁점단체퇴직보험①”이라 한다)을 손금불산입하고, 이미 퇴직한 임직원의 명의로 가입한 단체퇴직보험 199,878,527원(1995사업연도 148,146,061원, 1996사업연도 51,732,466원, 이하 “쟁점단체퇴직보험②”라 한다)을 손금불산입하고, 청구법인이 특정현금 및 예금계정으로 기장하여 세무조정시 손금산입누락된 단체퇴직보험 1,007,876,971원(1995사업연도 398,615,827원, 1996사업연도 609,261,144원, 이하 “쟁점단체퇴직보험③”이라 한다)을 손금으로 인정하지 아니하는 등 하여, 1995～1996사업연도 법인세 2,223,116,909원(1995사업연도 539,982,631원, 1996사업연도 1,683,134,278원), 1995사업연도 농어촌특별세 24,836,691원을 추징하고, ② 청구법인과 특수관계있는 청구외 (주)OO에게 의류를 290,050,428원(이하 “쟁점금액”이라 한다)만큼 부당하게 낮은 대가를 받고 판매하였다 하여, 1996년도 1기 부가가치세 37,706,555원(매출세액 29,005,043원, 세금계산서미교부OO세 5,801,008원, 신고납부불성실OO세 2,900,504원)을 추징하고, ③ 청구법인이 발주한 OO공단소각장 건설공사 기간 중 1996.12.19 청구외 OO종합건설(주)로부터 교부받은 공급가액 2,352,128,021원의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 매입세액을 불공제하는 등 하여, 1996년도 2기 부가가치세 314,356,642원(매입세액 243,012,802원, 세금계산서기재불성실OO세 47,042,560원, 신고납부불성실OO세 24,301,280원)을 추징하고, ④ 청구법인이 1995～1999년 기간 중 특별소비세 과세물품인 모피제품(이하 “쟁점과세물품”이라 한다)을 실물 환입없이 서류상으로만 환입하여 특별소비세를 공제 또는 환급받은 것은 부당하다 하여, 1995～1999년도 귀속 특별소비세 357,615,350원, 교육세 107,284,400원, 농어촌특별세 35,761,290원을 추징하는 경정결의서를 작성하여 처분청에 통보하였다. 처분청은 OO지방국세청장의 통보에 따라 2000.1.13 청구법인에게 1995～1996사업연도 법인세 2,223,116,900원, 1995사업연도 농어촌특별세 24,836,690원, 1996년 1기～2기 부가가치세 352,063,190원, 1995～1999년도 귀속 특별소비세 357,615,350원, 교육세 107,284,400원, 농어촌특별세 35,761,290원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.4.10 이 건 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점단체퇴직보험①에 대하여, 처분청은 퇴직한 임직원의 단체퇴직보험을 해약하지 않은 경우에도 매년 정산하는 시점에서 사실상 해약한 것으로 보아 익금산입하였으나, 단체퇴직보험을 해약함에 따라 받는 환급금을 해약일이 속하는 사업연도에 익금산입하는 것은 보험의 목적을 달성하지 않고 계속 근무중인 임직원의 단체퇴직보험을 해약하는 경우에 적용하는 것으로서, 청구법인의 경우와 같이 퇴직자에게 사내자금인 퇴직급여충당금으로 퇴직금을 지급하고 퇴직자에 대한 단체퇴직보험을 청구하지 않고 계속 단체퇴직보험으로 예치하고 있는 경우에는 회사손익에 전혀 영향이 없으며, 청구법인의 경우에는 퇴직급여충당금 한도액 계산에도 영향이 없음에도 해약한 것으로 보아 익금산입하는 것은 부당하며, 또한 당해 사업연도말 현재 재직하는 임직원의 퇴직급여추계액을 단체퇴직급여충당금의 설정한도액으로 계산한다고 규정하고 있으나, 이는 공평과세를 위한 합리적인 손금산입범위를 제한하는 규정일 뿐이므로, 재직시 단체퇴직보험에 가입하고 퇴직급여충당금에서 지급한 퇴직금이 손금산입범위내의 보험료인 경우에는 당연히 손금산입하여야 하므로, 당해연도중 단체퇴직보험에 가입한 후 퇴직하였다 하여 동 보험료를 손금부인함은 부당하고, 쟁점단체퇴직보험②에 대하여, 회계실무자의 업무착오로 퇴직한 임직원을 피보험자와 보험수익자로 잘못 기재하였으나, 단체퇴직보험은 임직원 개인별로 보험금을 사용하도록 한정된 것이 아니고, 사업연도말 단체퇴직보험이 예치되어 있으면 임직원 퇴직금의 사외적립으로 조세법상의 목적은 달성된 것이라고 볼 수 있으며, 단체퇴직보험은 청구법인과 보험회사간 단체계약으로, 지급된 보험료가 정상가입 임직원의 퇴직금추계액 범위내이므로 손금산입함이 타당하며, 쟁점단체퇴직보험③에 대하여, 청구법인은 단체퇴직보험예치금계정 금액만 소득금액 계산시 손금으로 계상하고, 단체퇴직보험예치금을 특정현금과 예금계정으로 잘못 기장하고 동 금액을 회사의 착오로 신고시 손금산입누락하였는 바, 단체퇴직보험이 특정현금과 예금계정으로 회계처리되어 있어도 법인세법상 단체퇴직보험에 해당되고 한도액 범위이내일 경우에는 결산조정으로 신고하지 않았어도 각 사업연도 소득금액 경정시 손금산입하여야 하며, 세무조사이후 처분청에서도 동 금액을 손금산입할 수 있다고 시인하고 있으므로 손금산입하여야 한다. (2) 청구법인이 특수관계 있는 청구외 (주)OO에게 쟁점금액만큼 부당하게 낮은 가액으로 판매한 경우, 이에 대한 매출세액과 신고납부불성실OO세는 추징하더라도, 쟁점금액은 개인적 공급 또는 사업상 증여에 해당되어 부가가치세법시행령 제57조 제2호의 규정에 의하여 세금계산서 교부의무가 면제되어 있으며, 또한 세금계산서는 공급받는자로부터 부가가치세를 거래징수하였음을 나타내는 세금영수증의 기능을 하는 점으로 볼 때, 그 차액에 대하여 세금계산서를 교부하면 공급받는 자는 부담하지도 않은 부가가치세를 매입세액으로 공제받게 되는 모순과 가공원가계산의 소지를 제공하므로, 쟁점금액에 대하여 세금계산서미교부OO세를 과세한 처분은 부당하다. (3) 완성도지급조건부의 용역의 공급시기는 대가의 각 부분을 받기로 한 때이고, 용역의 공급시기가 도래하기 전에 세금계산서를 교부하는 때에는 그 교부시기가 공급시기가 되는 것인 바, 청구법인이 공사기성고에 따라 1995.12.19～1998.2.9 기간 중 교부받은 도급금액 38,500,000,000원의 세금계산서 44매의 일부인 쟁점세금계산서는 공사기성고에 따라 교부받은 세금계산서이므로, 비록 쟁점세금계산서상의 발전설비의 통관전에 쟁점세금계산서를 교부받았다 하더라도 이는 부가가치세법 제9조 제3항의 규정에 의한 적법한 세금계산서이므로, 처분청이 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 과세한 처분은 부당하다. (4) 기 반출한 쟁점과세물품을 가격조정목적으로 제조장으로 환입하는 것은 물류비 증가, 인력의 비효율성, 교통의 혼잡 등을 초래하므로 경제적인 방법으로 서류상 환입ㆍ재출고한 것이며, 이와 같은 서류상 환입품에 대하여 OO세무서장이 1995.2.13부터 5년 동안 57회나 “위 환입사실이 상위없음을 확인합니다” 라는 환입사실증명서를 발급한 행정처분을 믿고 납세의무를 성실히 이행하여 온 청구법인에게 특별소비세 등을 추징하는 것은, 국세기본법 제15조 의 신의성실원칙과 제18조의 세법해석의 기준ㆍ소급과세의 금지원칙에 위배되므로 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점단체퇴직보험①에 대하여, 보험증권을 1년 단위로 재교부하는 것은 매년 보험정산시 사실상 해약하고 재계약하는 것으로서, 퇴직한 임직원의 단체퇴직보험을 해약하지 않은 경우에도 단체퇴직보험을 해약한 것으로 보아 해약일이 속하는 당해연도에 보험금을 익금산입하는 것은 타당하며, 또한 당해연도 중 단체퇴직보험에 가입하여 보험료를 납입하였으나 당해연도에 임직원이 퇴직한 경우에는 사업연도말 현재 재직하지 않는 임직원에 대한 단체퇴직보험료이므로 손금부인하는 것이 타당하며, 쟁점단체퇴직보험②에 대하여, 이미 퇴직하여 피보험자의 자격이 없는 임직원은 피보험자와 보험수익자가 될 수 없으므로, 퇴직자 명의로 가입하여 지급한 단체퇴직보험료는 손금부인하는 것이 타당하며, 쟁점단체퇴직보험③에 대하여, 청구법인은 단체퇴직보험료를 결산조정에 의하여 손금으로 계상하였고, 이 건 세무조사시에도 적극적으로 손금산입을 요구한 바 없으므로, 처분청이 적극인 세무조정은 할 수 없다고 판단되나, 적법한 절차에 의한 경정청구시에는 경정결정이 가능하다고 본다. (2) 쟁점금액 거래는 사업자나 그 사용인의 개인적인 목적 등에 사용한 것이 아니므로 개인적 공급에 해당하지 않을 뿐만 아니라, 자기의 고객이나 불특정다수인에게 증여한 것도 아니므로 사업상 증여에도 해당되지 아니하며, 법인이 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 부가가치세법 제13조 의 규정에 의한 과세표준을 대상으로 부가가치세법 제16조 의 규정에 의한 세금계산서를 교부하여야 하는 것인 바, 이 건은 청구법인에 대한 경정시 부가가치세법 제13조 제1항 제3호의 규정에 의하여 특수관계자에게 부당하게 낮은 대가로 재화를 공급한 데 대하여 시가를 과세표준으로 경정한 것이므로, 세금계산서미교부OO세를 과세한 당초 처분은 정당하다. (3) 청구법인이 OO공단소각장 건설에 사용할 발전시설을 수입하여 공사수급자인 청구외 OO종합건설(주)에 납품하고, OO종합건설(주)는 이를 다시 청구법인에 납품하는 계약을 체결하였는 바, 청구법인이 제공하기로 한 발전설비를 수입통관일(1997.3.4)이전인 1996.12.19 쟁점세금계산서를 교부받은 것은 공급시기가 사실과 다른 세금계산서에 해당하므로, 부가가치세법 제17조 제2항의 규정에 의거 부가가치세 매입세액을 불공제하여 과세한 당초 처분은 정당하다. (4) 특별소비세법 제20조 제2항 제3호에 의하면, 기 반출한 과세물품을 동일한 제조장ㆍ판매장으로 환입한 물품만 납세자의 신청에 의하여 세무서장이 확인증명서를 발급하면 납부세액에서 공제하도록 규정하고 있는 바, 청구법인은 실제 환입없이 서류상 허위로 신고하였으므로 이 건 과세는 정당하며, 청구법인이 서류상 과세물품의 환입은 특별소비세법상 공제대상이 아니라는 사실을 인지하였음에도 불구하고, 관할세무서장에게 실제로 환입된 것처럼 허위로 신고하여 환입사실증명원을 발급받은 것은 신의성실의 원칙 적용요건에 해당되지 않는 것(대법82누531, 1983.4.26 같은 뜻)이므로 당초 처분은 정당하다. 3. 쟁점 및 판단 가. 쟁점 이 건의 다툼은, (1) 단체퇴직보험료의 손금산입과 관련하여 ① 청구법인이 전 사업연도 또는 당해 사업연도에 단체퇴직보험에 가입한 임직원이 당해연도에 퇴직한 경우 보험금을 해약하지 아니하고 퇴직급여충당금으로 지급하였다 하여 사업연도말에 동 퇴직금에 상당하는 보험예치금을 손금불산입하여 과세한 처분의 당부, ② 퇴직한 임직원의 명의로 가입한 단체퇴직보험료를 손금불산입하여 과세한 처분의 당부와 ③ 청구법인이 보험회사에 단체퇴직보험을 가입하여 보험금을 예치하였으나, 특정현금 및 예금계정으로 기장하여 세무조정시 손금산입에서 누락된 단체퇴직보험료를 추가로 손금인정할 수 있는지 여부, (2) 청구법인이 특수관계 있는 법인에게 부당하게 낮은 대가를 받고 의류를 판매한 경우 시가와 판매가액의 차액에 대하여 세금계산서미교부OO세를 부과한 처분의 당부, (3) 청구법인이 발주한 건설공사의 대금을 지급하고 교부받은 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 매입세액을 불공제하여 과세한 처분의 당부와 (4) 특별소비세 과세대상인 쟁점과세물품을 실물 환입없이 서류상으로 환입하였다 하여 특별소비세를 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다. 나. 쟁점(1)에 대하여 본다 (1) 관련법령 구 법인세법 제9조 제1항에서「내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다」고 규정하고, 제2항에서는「제1항에서 익금 이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다」고 규정하고, 제3항에서는「제1항에서 손금 이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다」고 규정하고 있고, 같은 법 제13조 제1항에서는「내국법인이 임원 또는 사용인의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 손금으로 계상한 때에는 대통령령이 정하는 금액의 범위안에서 이를 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입한다」고 규정하고, 같은 법 시행령 제18조 제1항에서는「법 제13조의 규정에 의하여 손금에 산입하는 퇴직급여충당금이라 함은 임원 또는 사용인이 퇴직할 때 퇴직금의 지급을 위하여 당해 법인이 그 사업연도의 손비로서 계상한 충당금으로 한다」고 규정하고, 제2항에서는「법 제13조의 규정에 의하여 손금에 산입하는 퇴직급여충당금은 1년간 계속하여 근로한 임원 또는 사용인에게 지급한 총급여액(법 제16조 제8호의 규정에 의하여 손금불산입되는 상여금을 제외한다)의 10분의 1에 상당하는 금액을 한도로 하여 계산한다」고 규정하고, 제3항에서는「법 제13조의 규정에 의하여 손금에 산입하는 퇴직급여충당금의 누적액은 당해 사업연도 종료일 현재 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액(법 제16조 제13호의 규정에 의하여 손금불산입되는 금액을 제외한다)의 100분의 50을 한도로 한다」고 규정하고, 제4항에서는「내국법인이 국민연금법에 의한 퇴직금전환금으로 계상한 금액은 제3항의 규정에 불구하고 이를 손금에 산입하는 퇴직급여충당금의 누적액의 한도액에 OO한다」고 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제7조 제2항에서는「법 제13조의 규정에 의한 퇴직급여충당금을 계상한 법인이 임원 또는 사용인에게 퇴직금을 지급할 때에는 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 한다」고 규정하고 있다. 또한, 같은 법 시행령 제13조 제1항에서「법인이 그 임원 또는 사용인을 위하여 다음 각호에 규정된 비용을 지출한 때에는 이를 손비로 한다」고 규정하면서, 그 제4호에서는「임원 또는 사용인의 퇴직금을 지급하기 위하여 사외에 적립하는 다음 각목의 지출금액. (단서 생략)」을 규정하고, 그 (가)목에서는「임원 또는 사용인의 퇴직을 보험금의 지급사유로 하고, 임원 또는 사용인을 피보험자와 수익자로 하는 보험(이하 단체퇴직보험 이라 한다)의 보험료」를 규정하고, 제2항에서는「제1항 제4호의 규정에 의하여 단체퇴직보험 및 종업원퇴직신탁(이하 "단체퇴직보험등" 이라 한다)의 보험료 및 부금(이하 보험료등 이라 한다)으로서 손금에 산입하는 금액은 당해사업연도 종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로서 지급되어야 할 금액의 추계액에서 당해 사업연도 종료일 현재의 퇴직급여충당금을 공제한 금액에 상당하는 보험금 및 신탁금(이하 보험금등 이라 한다)에 대한 보험료등에서 직전사업연도 종료일까지 지급한 보험료등을 공제한 금액을 초과할 수 없다」고 규정하고 있다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구법인은 1995～1996사업연도 중 청구외 OO생명보험(주) 등 11개 보험회사와 단체퇴직보험계약을 체결하고, 위 보험회사들에게 1995～1996사업연도중 쟁점단체퇴직보험①,②,③ 3,595,734,421원(1995사업연도 911,224,709원, 1996사업연도 2,684,509,712원)을 포함한 단체퇴직보험료를 납입하였으며, 1995～1996사업연도 단체퇴직보험예치금 현황은 아래와 같다. 단체퇴직보험예치금 현황 (단위 : 원)

사업연도	1995사업연도	1996사업연도
기초잔액	8,601,529,351	11,883,626,060
당기증가	9,358,769,728	4,291,007,254
당기감소	6,076,673,019	1,678,535,052
기말잔액	11,883,626,060	14,496,098,262

청구법인은 임직원이 당해 사업연도에 퇴직함에 따라 쟁점단체퇴직보험료 상당액을 수령하지 아니하고 퇴직급여충당금에서 지급한 사실이 청구법인의 결산서, 보험회사의 단체퇴직보험예치현황, 처분청의 조사복명서 등에 의하여 확인되고, 이에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다. (나) 쟁점단체퇴직보험①에 대하여 본다. 1) 처분청은 단체퇴직보험료는 당해 사업연도 종료일 현재 재직하는 임직원이 퇴직하는 경우를 전제로 하여 법 소정의 한도내에서 이를 손금으로 산입하는 것이고, 당해 사업연도 중에 임직원이 퇴직하는 경우 퇴직금은 단체퇴직보험에서 수령하여 지급하여야 함에도 청구법인이 보험금을 수령하지 아니하고 사내자금인 퇴직급여충당금에서 지급하였다 하여, 매년 정산시점에서 사실상 단체퇴직보험을 해약한 것으로 보아 해약일이 속하는 당해연도에 쟁점단체퇴직보험①을 익금OO(손금불산입)하고 있는 바, 이에 대하여 살펴본다. 2) 전시법령에 의하면, 법인세법에 규정하는 한도내에서 법인이 임직원의 퇴직급여에 충당하기 위하여 사내에 퇴직급여충당금을 설정하거나, 사외에 단체퇴직보험에 가입한 경우에는 동 충당금이나 보험료를 손금에 산입하도록 하고, 임직원 퇴직시의 퇴직금을 퇴직급여충당금이나 단체퇴직보험금으로 지급토록 규정하고 있는 바, 법인이 법인세법에서 규정하고 있는 한도내에서 퇴직급여충당금을 설정하는 한편 단체퇴직보험에도 가입한 경우에는 어느 쪽에서 퇴직금을 지급하더라도 법인 손금에 미치는 영향이 동일할 뿐만 아니라, 청구법인의 경우 아래 표에서 보는 바와 같이, 퇴직급여충당금 설정한도액의 산정에 있어서 급여기준 한도액(1년간 총급여액의 10%)이 퇴직급여충당금의 누적한도액(임직원의 퇴직급여추계액의 50% - 퇴직급여충당금 잔액) 보다 작아 쟁점단체퇴직보험①에 상당하는 퇴직금을 퇴직급여충당금에서 지급하였다 하더라도 청구법인의 당년도 퇴직급여충당금의 설정한도액에는 전혀 영향을 미치는 바가 없으므로, 청구법인이 쟁점단체퇴직보험①에 상당하는 퇴직금을 단체퇴직보험금에서 지급하지 아니하고 퇴직급여충당금에서 지급하였다 하여 동 금액을 익금산입하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 청구법인의 퇴직급여충당금 설정한도액 계산내역 (단위 : 천원) ※ 1. ( )는 쟁점단체퇴직보험①을 퇴직급여충당금에서 지급하지 않고 단체퇴직보험금에서 지급하였다고 가정한 경우임. 2. 청구법인은 위 당년도 충당금 설정한도액내에서 퇴직급여충당금을 1995사업연도에 3,000,000천원, 1996사업연도에 2,000,000천원을 설정하였음. (다) 쟁점단체퇴직보험②에 대하여 본다. 1) 청구법인은 퇴직한 임직원의 명의로 1995사업연도 148,146,061원, 1996사업연도 51,732,466원을 단체퇴직보험에 가입하여 보험료를 납입하였으며, 처분청은 퇴직자 명의로 가입한 쟁점단체퇴직보험②를 손금부인하여 과세하였음이 처분청의 조사복명서, 결정결의서 등 과세자료에 의하여 확인된다. 2) 청구법인은 회계실무자의 업무착오로 퇴직한 임직원의 명의로 단체퇴직보험에 가입하였으나, 단체퇴직보험은 청구법인과 보험회사간 단체계약으로, 지급된 보험료가 정상가입 임직원의 퇴직금추계액 범위내이므로 처분청이 쟁점단체퇴직보험②를 손금불산입하여 과세한 처분은 부당하다는 주장이나, 법인세법시행령 제13조 제2항의 규정에 의하면, 단체퇴직보험료는 당해 사업연도 종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인에 대하여 손금산입하는 것이며, 단체퇴직보험약정서 제4조(피보험자의 자격)에서도 “피보험자가 되는 자는 그 단체에 소속되어 있어야 하며 그 단체의 인사규정 및 퇴직금지급규정에 의거 장래에 퇴직금을 지급받을 수 있는 자”를 규정하고 있는 바, 피보험자의 자격이 없는 퇴직한 임직원의 명의로 가입한 쟁점단체퇴직보험②는 손금산입대상에 해당하지 아니하는 것으로 판단되므로, 처분청이 쟁점단체퇴직보험②를 손금불산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다. (라) 쟁점단체퇴직보험③에 대하여 본다. 1) 청구법인이 1995사업연도중 청구외 OO생명보험(주)에 398,615,827원, 1996사업연도중 청구외 OO생명보험(주)에 609,261,144원을 단체퇴직보험으로 가입하여 동 보험료를 납입하고 특정현금계정 및 예금계정으로 기장하여 세무조정시 손금산입 누락한 사실이 청구법인의 결산서, 위 보험회사의 단체퇴직보험예치현황 등에 의하여 확인된다. 2) 청구법인은 회사의 착오로 세무조정시 쟁점단체퇴직보험③을 손금산입누락하였으므로 동 금액을 손금으로 인정하여야 한다고 주장하는 바, 이에 대하여 살펴본다. 단체퇴직보험예치금 중 각 사업연도 소득금액계산상 손금에 산입하지 아니한 금액은 당해 사업연도의 단체퇴직보험료의 손금산입 한도내에서는 손금산입하는 것이므로(법인46012-3388, 1994.12.12, 같은 뜻), 청구법인이 단체퇴직보험에 가입하고도 기장오류로 인하여 손금산입누락된 쟁점단체퇴직보험③(단체퇴직보험의 손금산입 한도액을 초과하지 아니함)은 손금산입하는 것이 타당하다고 판단된다(처분청도 청구법인이 적법한 경정청구시 쟁점단체퇴직보험③을 손금산입이 가능하다고 인정하고 있음). 다. 쟁점(2)에 대하여 본다. (1) 관련법령 부가가치세법 제6조 제3항에서「사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기나 그 사용인의 개인적인 목적 또는 기타의 목적으로 사용ㆍ소비하거나 자기의 고객이나 불특정다수인에게 증여하는 경우에 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 본다」고 규정하고, 같은 법 제13조 제1항에서는「재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액의 합계액(이하 공급가액 이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다」고 규정하면서, 그 제3호에서는「부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가」를 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제52조 제1항에서는「법 제13조 제1항 제3호에 규정하는 부당하게 낮은 대가는 사업자가 그와 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 재화와 용역의 공급가액에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 시가보다 현저하게 낮은 대가로 한다」고 규정하고 있다. 또한, 같은 법 제16조 제1항에서는「납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 제9조에 규정하는 시기에 다음 각호의 사항을 기재한 계산서(이하 세금계산서 라 한다)를 대통령령이 정하는 바에 의하여 공급을 받는 자에게 교부하여야 한다. (단서 생략)」고 규정하고, 제4항에서는「대통령령이 정하는 경우에는 제1항의 규정을 적용하지 아니할 수 있다」고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제57조에서는「법 제16조 제4항에 규정하는 대통령령이 정하는 경우는 다음 각호에 규정하는 재화 또는 용역을 공급하는 경우로 한다」고 규정하면서, 그 제2호에서는「 법 제6조 제2항(제15조 제2항의 경우를 제외한다) 내지 제4항에 규정하는 재화」를 규정하고 있다. 한편, 같은 법 제22조 제2항에서는「사업자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 대하여 개인에 있어서는 100분의 1, 법인에 있어서는 100분의 2에 상당하는 금액을 납부세액에 OO하거나 환급세액에서 공제한다」고 규정하면서, 그 제1호에서는「제16조 제1항의 규정에 의한 세금계산서를 교부하지 아니한 때 또는 교부한 분에 대한 세금계산서의 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다른 때」를 규정하고 있다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구법인은 1996년 1기중 특수관계 있는 청구외 (주)OO에게 의류를 1,123,650,147원으로 판매하였으며, 처분청은 청구법인이 위 의류를 시가 1,413,700,515원보다 부당하게 낮은 가액으로 판매하였다 하여 그 차액인 290,050,428원(쟁점금액)에 대하여 이 건 과세한 사실이 결정결의서 등 과세자료에 의하여 확인된다. (나) 청구법인은 쟁점금액에 대하여 매출세액과 신고납부불성OO세는 과세하더라도, 특수관계자에게 부당하게 낮은 가액으로 재화를 공급한 경우에 공급가액과 시가와의 차액(쟁점금액)은 부가가치세법상 세금계산서 교부의무가 면제되는 개인적 공급이나 사업상 증여에 해당하여 세금계산서 교부의무가 면제되므로 세금계산서미교부OO세를 부과하는 것은 부당하다고 주장하는 바, 이에 대하여 살펴본다. 부가가치세법 제13조 제1항 제3호에서 부당하게 낮은 대가를 받고 재화를 공급한 경우에 그 시가가 부가가치세의 과세표준이 되는 공급가액이 된다고 규정하고 있는 바, 부가가치세법상 세금계산서는 정당한 공급가액에 대하여 교부하는 것이며, 사업자가 부당하게 낮은 대가로 재화를 공급하고 동 대가에 대하여 세금계산서를 교부하였다면, 시가가 곧 공급가액이 되는 것이므로 시가와 부당하게 낮은 대가와의 차액분에 대하여는 세금계산서가 교부되지 아니한 것이 되고, 따라서 동 차액분은 세금계산서미교부OO세의 부과대상으로 봄이 타당한 것으로 판단된다. 따라서 처분청에서 청구법인이 특수관계 있는 법인에게 저가양도한 쟁점금액에 대하여 세금계산서미교부OO세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없다 하겠다. 라. 쟁점(3)에 대하여 본다. (1) 관련법령 부가가치세법 제9조 제2항에서「용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다」고 규정하고, 제3항에서는「사업자가 제1항 또는 제2항에 규정하는 시기가 도래하기 전에 제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는 제32조의 규정에 의한 영수증을 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 당해 재화 또는 용역의 공급시기로 본다」고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제22조에서는「제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. (단서 생략)」고 규정하면서, 그 제2호에서는「완성도기준지급ㆍ중간지급ㆍ장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때」를 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제9조에서는「영 제21조 제1항 제4호 및 영 제22조 제2호에 규정하는 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.」고 규정하면서, 그 제1호에서는「재화가 인도되기 전 또는 재화가 이용 가능하게 되기 전이거나 용역의 제공이 완료되기 전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우로서 계약금을 지급하기로 한 날부터 잔금을 지급하기로 한 날까지의 기간이 6월 이상인 경우」를 규정하고 있다. 또한, 같은 법 제17조 제2항에서는「다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다」고 규정하면서, 그 제1의 2호에서는「제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부받지 아니한 경우 또는 교부받은 세금계산서에 제16조 제1항 제1호 내지 제4호의 규정에 의한 기재사항(이하 필요적 기재사항 이라 한다)의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 사실과 다르게 기재된 경우의 매입세액 (단서 생략)」을 규정하고 있다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구법인은 청구외 OO종합건설(주)에 1994.1월 OO공단소각장 건설공사를 발주하여 1995.12.29～1998.2.9 기간중 쟁점세금계산서를 포함한 44매의 세금계산서(공급가액 35,000,000,000원)를 청구외 OO종합건설(주)로부터 교부받아 부가가치세를 신고납부한 사실이 부가가치세 신고서, 세금계산서 등에 의하여 확인되며, 처분청은 청구법인이 1997.3.4 소각장 발전설비(T/G 및 Boiler, 이하 “쟁점설비”라 한다)를 수입하기전인 1996.12.19 청구외 OO종합건설(주)로부터 교부받은 쟁점세금계산서를 공급시기가 다른 사실과 다른 세금계산서로 보아 동 매입세액을 불공제하여 이 건 과세한 사실이 조사복명서, 결정결의서 등 과세자료에 의하여 확인된다. (나) 청구법인은 청구외 OO종합건설(주)와 체결한 공사도급계약은 완성도기준지급 조건부 건설용역으로, 기성고에 따라 쟁점세금계산서를 수취하였음에도 불구하고, 처분청이 사실과 다른 세금계산서로 보아 과세한 것은 부당하다고 주장하면서, 건설공사 도급계약서(당초, 변경), 세금계산서(44매)등을 제시하고 있는 바, 이에 대하여 살펴본다. 1) 건설공사 도급계약서에 의하면, 1994.1월 당초 계약당시에는 공사도급금액을 25,400,000,000원으로 하고 기성부분에 대하여는 기성율에 따라 지급하는 것으로 약정하였다가, 그 후 공사규모가 확대되어 1995.12.29 공사도급금액을 38,500,000,000원으로 하고, 기성부분은 실 기성고의 90%이내에서 월 1회 지급하는 것으로 변경하여 도급계약을 체결한 사실이 확인된다. 2) 청구법인은 위 도급계약에 따라 OO종합건설(주)으로부터 건설용역을 제공받고 공사기성율에 따라 1995.12.19～1998.2.9 기간중 월 1회 공사대금을 지급하고 세금계산서 44매를 수취한 사실이 세금계산서, 청구법인의 회계장부 등에 의하여 확인된다. 3) 처분청은 청구법인이 교부받은 위 44매의 세금계산서중 1996.12.19 28번째 교부받은 쟁점세금계산서의 공급품목이 “T/G 및 Boiler”로 되어 있으며, 동 품목의 수입통관일이 1997.3.4이라 하여 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서라고 보아 동 매입세액의 공제를 부인하고 있으나, 전시법령에 의하면, 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 용역의 공급시기이며, 계약상 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 도래하기 전에 세금계산서를 교부하면 그 교부하는 때가 거래시기라고 규정하고 있는 바, 청구법인은 위 도급계약서의 내용과 같이 완성도기준지급 조건부 건설용역을 발주하고 기성고에 따라 월 1회 공사대금을 지급하는 과정에서 쟁점세금계산서를 교부받은 것이고, 또한 부가가치세법 제9조 제3항에서 역무제공 및 재화의 인도전에 세금계산서를 교부하는 때에는 그 때를 공급시기로 보도록 규정하고 있으므로, 비록 쟁점설비의 통관전에 쟁점설비의 공급대가에 대한 세금계산서를 미리 교부받았다 하더라도 이를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서라고 볼 것은 아니라고 판단된다. 따라서 처분청이 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다. 마 쟁점(4)에 대하여 본다. (1) 관련법령 특별소비세법 제20조 제2항에서「이미 특별소비세가 납부되었거나 납부될 물품 또는 그 원재료가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 이미 납부한 세액을 환급한다. 이 경우 납부할 세액이 있는 때에는 이를 공제한다」고 규정하면서, 그 제3호에서는「판매장 또는 제조장으로부터 판매 또는 반출한 과세물품을 동일한 판매장 또는 제조장에 환입한 것(괄호 생략)으로서 그 환입일이 속하는 달의 다음달 15일까지 환입된 사실을 관할세무서장에게 신고하여 대통령령이 정하는 바에 따라 확인을 받은 경우 (단서 생략)」라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제34조 제5항에서는「법 제20조 제2항 제3호의 규정에 의하여 관할세무서장에게 신고를 하고자 하는 자는 총리령이 정하는 신고서 및 확인신청서를 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 이 경우에 관할세무서장은 즉시 그 사실을 확인하고 확인서를 교부하여야 한다」 고 규정하고 있으며, 국세기본법 제15조 에서는「납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다.」고 규정하고 있다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구법인은 쟁점과세물품을 직영매장 및 백화점에 납품하고, 소비자에게 할인판매를 위한 당초 납품가액을 조정하기 위하여 1995.1.31부터 실물 환입없이 서류상으로만 환입ㆍ재출고하는 형식으로 처분청에 신고하고 1995～1999년도 기간중 특별소비세 1,476,621,913원을 공제받았으며, 처분청은 동 기간중 57회에 걸쳐 환입사실증명서를 발급한 사실이 조사복명서 등 과세자료에 의하여 확인되고, 이에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다. (나) 청구법인은 쟁점과세물품을 실지 제조장으로 환입하는 것은 물류비의 증가, 인력의 비효율성, 교통의 혼잡 등을 초래하여 서류상으로 환입하였을 뿐이며, 처분청도 과거 5년간 이에 대하여 환입사실증명서를 발급한 사실이 있으므로, 이제와서 특별소비세 등을 추징하는 것은 신의성실의 원칙이나 소급과세금지의 원칙 등에 반한다는 주장이나, 특별소비세법 제20조 제2항 제3호의 규정에 의하면, 판매장 또는 제조장으로부터 판매 또는 반출한 과세물품은 동일한 판매장 또는 제조장으로 실제로 환입한 것에 한하여 납부한 특별소비세를 환급한다고 규정하고 있으므로, 서류상으로만 쟁점과세물품을 환입한 사실에 대하여 청구법인과 처분청간에 다툼이 없는 이 건의 경우는 위 규정의 요건에 해당하지 아니한다 할 것이며, 또한, 과세관청이 청구법인의 서류상의 과세물품 환입신고에 대하여 과거 5년간 환입사실증명서를 발급하였다 하더라도, 위 규정에서 특별소비세의 환급요건을 실지 환입한 과세물품에 한하는 것으로 규정하고 있으므로, 청구법인이 동 환급요건을 충족하지 못한 것으로 확인되는 한 그 추징을 면키 어렵다 할 것이며, 처분청이 청구법인의 서류상 환입신고에 대하여 환입사실증명서를 발급한 외에, 청구법인에 대하여 이 건이 특별소비세의 추징대상이 아니라고 공적인 견해를 표명한 바도 없고, 처분청이 사후 입법된 법률에 의하여 이 건 과세한 것도 아니므로 이 건의 과세가 신의성실의 원칙이나 소급과세금지의 원칙에 반하다는 청구법인의 주장은 이유없는 것으로 판단된다. 따라서 처분청에서 쟁점과세물품에 대하여 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다. 바. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. < 별 첨 > 과세기간별ㆍ세목별 고지세액 명세 1. 법인세 및 농어촌특별세 (원)

2. 부가가치세 (원)

과세기간	부가가치세	비? 고
1996.1기 1996.2기	37,706,550 314,356,640
계	352,063,190

3. 특별소비세, 농어촌특별세 및 교육세 (원)

과세기간	특별소비세	교육세	농어촌특별세
1995년 1996년 1997년 1998년 1999년	83,575,500 85,298,360 49,942,870 56,898,030 81,900,590	25,072,610 25,589,460 14,982,820 17,069,370 24,570,140	8,357,490 8,529,790 4,994,240 5,689,750 8,190,020
합계	357,615,350	107,284,400	35,761,290

【관련법령】

「법인세법」 제9조 【납세지】