특별행정심판례정보

【세목】

부가

【재결요지】

쟁점웹툰을 면세대상으로 보기 위해서는 출판법에 따라 신고한 출판사가 발행한 것이어야 하나, 청구법인은 ㅇㅇ.ㅇㅇ.ㅇㅇ 출판사로 등록하였는바, 이 건 과세기간 중 공급한 쟁점웹툰은 면세대상 전자출판물로 보기 어렵고, 면세거래로 보아 발급한 계산서상 거래금액은 부가가치세가 포함되었다고 보기 어려움

【참조결정】

조심2024서0290

【주문】

심판청구를 기각한다.

【이유】

1.처분개요

가.청구인(a)은 OOO부터 OOO OOO를 사업장으로 하여 사업자등록(면세사업자)을 한 후 웹툰작품(만화)을 저작하는 작가이고, 청구법인(주식회사 b, 이하 청구인과 합하여 “청구인들”이라 한다)은 OOO 청구인을 대표이사(지분율: 100%)로, c(청구인의 어머니)와 d(청구인의 동생)를 사내이사로 각각 등재하고 만화, 소설 창작업을 목적으로 설립된 법인(사업장: OOO OOO)이다.

나.청구인은 OOO부터 ‘e’라는 필명으로 웹툰 플랫폼인 f 주식회사(OOO f 유한회사에 흡수합병되었고, 이하 “f”이라 한다)에 ‘g’(OOO까지 매주 OOO 연재되었고, 이하 “쟁점웹툰”이라 한다)을 전자파일 형식으로 제공하였고, 청구법인은 설립 후 청구법인의 명의로 위 작품활동을 이어가고 있다.

다.대전지방국세청(이하 “조사청”이라 한다)은 2022.11.30.부터 2023.4.11.까지 청구법인에 대한 2019년∼2021년 법인통합조사와 청구인에 대한 2017년∼2021년 개인통합조사를 실시한 결과, 다음의 (1)ㆍ(2)에 대해 2023.5.29. 처분청들에게 과세자료를 통보하였다.

(1)청구법인이 설립일인 OOO부터 법인 명의로 출판사를 등록하고 쟁점웹툰에 국제표준자료번호(International Standard Book Number, 매체 출판물이나 문헌 정보를 효율적으로 유통하기 위해 컴퓨터를 이용하여 각종 출판물을 간단히 식별하고 처리할 수 있게 하는 국제적인 표준번호, 이하 “ISBN”이라 한다)를 부여받은 OOO 전까지 f과 출판사 주식회사 h 등(이하 “f 등”이라 한다)에 공급한 쟁점웹툰이 부가가치세가 면제되는 전자출판물(문화체육관광부장관이 정하는 기준에 맞는 전자출판물)에 해당하지 않음에도 쟁점웹툰을 공급(이하 “쟁점거래”라 한다)하고 지급받은 대가를 면세대상으로 하여 부가가치세를 신고하였으므로, 지급받은 대가를 과세표준으로 하여 청구법인에게 부가가치세를 부과하여야 하며,

(2)청구인이 쟁점웹툰 저작권(이하 “쟁점저작권”이라 한다)의 저작권자임에도, 청구법인은 설립시부터 청구인에 대한 정당한 대가의 지급이나 재무제표상 저작권의 등재 없이 쟁점저작권을 관리ㆍ행사하면서 수익을 독점하고 있는바, 청구인이 2019년 쟁점저작권을 특수관계인인 청구법인에 무상양도하였다고 보고, 감정평가법인의 평가액인 OOO원을 시가로 산정한 후 청구인에게「소득세법」제41조(부당행위계산), 청구법인에게「법인세법」제52조(부당행위계산의 부인)를 각각 적용하여 종합소득세와 법인세를 부과하여야 한다.

라.이에 처분청 OOO세무서장은 2023.6.9. 청구법인에게 2019년 제2기∼2021년 제2기 부가가치세 합계 OOO원(2019년 제2기분 OOO원, 2020년 제1기분 OOO원, 2020년 제2기분 OOO원, 2021년 제1기분 OOO원, 2021년 제2기분 OOO원) 및 2019사업연도 법인세 OOO원을 각각 경정ㆍ고지하였고, 처분청 OOO세무서장은 2023.6.22. 청구인에게 2019년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.

마.청구인들은 이에 불복하여 2023.8.29. 심판청구를 각각 제기하였다.

2.청구인들 주장 및 처분청 의견

가.청구인들 주장

(1)(주위적 청구)쟁점웹툰은「부가가치세법」제26조 제1항 제8호에 규정된 ‘도서’로서 부가가치세 면세대상이다.

(가)처분청은 쟁점웹툰이「부가가치세법」제26조 제1항 제8호에 규정된 도서 중 ‘전자출판물’에 해당하는 것으로서 동 전자출판물이 면세될 수 있는 요건으로「도서관법」제21조 제1항에 따라 ISBN을 부여받아야 하는바, 청구법인이 뒤늦은 OOO 출판사를 등록하면서 쟁점웹툰에 OOO으로부터 ISBN을 부여받은 사실이 확인되는 이상 ISBN을 부여 받기 전의 쟁점웹툰 수익은「부가가치세법」제26조에 규정된 면세되는 ‘전자출판물’의 기준을 충족하였다고 보기 어렵다는 의견이다.

(나)도서의 정의에 대하여 명문 규정은 없으나, 심판례에서는 도서를 사람의 감정ㆍ사상 등을 문자나 그림으로 나타내어 이를 꿰어 맨 것으로 보고 있고,「출판문화산업 진흥법」(이하 “출판법”이라 한다) 제2조 제4호에 따르면, ‘전자출판물’이란 이 법에 따라 신고한 출판사가 저작물 등의 내용을 전자적 매체에 실어 이용자가 컴퓨터 등 정보처리장치를 이용하여 그 내용을 읽거나 보고 들을 수 있게 발행한 전자책 등의 간행물을 말한다.

(다)쟁점웹툰은 청구법인이 저작하여 f 서버에 업로드한 후, 독자들이 휴대폰 또는 컴퓨터 화면을 통해 그 내용을 읽도록 서비스되었다. 따라서 쟁점웹툰은 도서이면서 ‘전자출판물’에 해당한다.

(라)처분청은 청구법인이 새롭게「도서관법」에 따른 ISBN을 사전에 받지 아니하였다는 이유로 쟁점웹툰이 ‘전자출판물’에 해당하지 않는다는 의견이나, 대법원은「도서관법」에서 ISBN은 도서의 분류 및 정리를 용이하게 하기 위한 것이지 부가가치세 면세대상 여부를 판단하기 위한 것이 아니라고 판단(대법원 2017.5.11. 선고 2015두37549 판결, 서울고등법원 2015.1.15. 선고 2014누49905 판결)하였다.

(마) 더구나 쟁점웹툰은 f에서 이미 ISBN을 부여받았고, 연재물 작품으로 청구법인이 후속작을 저작하였을 뿐인데다가, 부가가치세 면세대상 고시기준에 반드시 저작자 명의로 ISBN을 부여받을 것을 요구하고 있지도 아니하여 추가로 받지 아니하였으나, OOO 청구법인 명의로도 ISBN을 부여받았다. 그러나 사회ㆍ문화ㆍ공익상의 정책적 목적을 달성하기 위하여 특정한 재화 또는 용역의 공급에 대하여 부가가치세를 면제하는 입법취지와 이에 대한 대법원 판례 등을 보더라도 이미 대표자 개인이 저작한 저작물이 면세대상인 전자출판물에 해당하여 면세를 적용받은 이상 동일한 출판물을 과세로 달리 적용한 처분청의 부과처분은 부당하다.

(2)(예비적 청구)설령 쟁점거래가 부가가치세가 면제되지 않는 거래라고 할지라도 청구법인이 쟁점거래의 대가로 수령한 금원은 부가가치세가 포함되어 있다.

(가)청구법인이 수취한 금원은 부가가치세가 포함된 공급대가이므로 부가가치세 공급가액은 수취한 금원의 100/110을 곱한 금액이어야 한다. 그러나, 처분청은 ‘부가가치세 과세대상거래를 오인하여 영세율 또는 면세거래로 보아 공급가액만을 수수한 경우 공급가액과 세액이 불분명한 것으로 볼 수 없다’는 부가가치세 집행기준 29-0-4를 들어 청구법인의 주장을 배척하고 있다.

(나)「부가가치세법」제29조 제1항은 ‘재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급되는 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.’고 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 ‘부가가치세 공급가액은 금전으로 대가를 받는 경우 그 대가로 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.’고 규정하고 있으며, 같은 조 제7항은 ‘사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다.’고 규정하고 있는바, 위 제3항에서 “부가가치세는 포함하지 아니한다”는 것은 구매자가 지불한 가격에서 이미 부가가치세가 포함되어 있다는 전제하에서 이를 과세표준에서 제외한다는 의미로 해석하는 것이 간접세 원리에 합당하고 무리가 없는 해석이다.

(다)한편, 계약당사자 쌍방이 계약의 전제나 기초가 되는 사항에 관하여 같은 내용으로 착오가 있고, 이로 인하여 그에 관한 구체적 약정을 하지 아니하였다면, 당사자가 그러한 착오가 없을 때에 약정하였을 것으로 보이는 내용으로 당사자의 의사를 보충하여 계약을 해석할 수 있다는 것이 대법원의 입장이다(대법원 2006.11.23. 선고 2005다13288 판결, 대법원 2023.8.18. 선고 2019다200126 판결 참조). 즉, ‘사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 부가가치세 상당액을 그 공급을 받는 자로부터 징수하여야 한다고 규정하고 있는 구「부가가치세법」(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부 개정되기 전의 것) 제15조는 사업자로부터 징수하는 부가가치세 상당액을 공급을 받는 자에게 차례로 전가시킴으로써 궁극적으로 최종 소비자에게 이를 부담시키겠다는 취지를 선언한 것에 불과한 것이어서 사업자가 위 규정을 근거로 공급을 받는 자로부터 부가가치세 상당액을 직접 징수할 사법상의 권리는 없는 것이고, 거래당사자 사이에 부가가치세를 부담하기로 하는 약정이 따로 있는 경우에는 사업자는 그 약정에 기하여 공급을 받는 자에게 부가가치세 상당액의 지급을 직접 청구할 수 있다(대법원 1999.11.12. 선고 99다33984 판결 등 참조)’고 판시하고, 계약당사자 쌍방이 계약의 전제나 기초가 되는 사항에 관하여 같은 내용으로 착오가 있고 이로 인하여 그에 관한 구체적 약정을 하지 아니하였다면, 당사자가 그러한 착오가 없을 때에 약정하였을 것으로 보이는 내용으로 당사자의 의사를 보충하여 계약을 해석할 수 있다. 여기서 보충되는 당사자의 의사는 당사자의 실제 의사 또는 주관적 의사가 아니라 계약의 목적, 거래관행, 적용법규, 신의칙 등에 비추어 객관적으로 추인되는 정당한 이익조정 의사를 말한다(대법원2006.11.23. 선고 2005다13288 판결 등 참조).

(라)공급자가 면세재화로 보아 부가가치세를 받지 아니한 것은 통상가격에서 110분의 100을 할인하여 공급한 공급자와 거래의 실질이 동일하다.

재화의 거래금액 결정은 당사자 간 합의로 자유롭게 결정할 수 있는 것이 헌법이 보장하고 있는 권리인바,「부가가치세법」에서도 과세표준은 거래 당사자가 결정한 가격을 기초로 하여 산정하도록 규정하고 있을 뿐 국가가 거래 가격의 결정에 개입하여 얼마에 거래하여야 한다고 주장할 수 있는 권한이 부여되어 있지 않다. 과세관청은 거래 가격의 사실여부는 조사할 권한이 있으나, 재화나 용역의 거래가격을 최종적으로 결정하는 것은 거래 당사자의 고유 권한으로 당사자 간에 거래한 가격이 사실에 부합하는 경우에는 과세관청이 이에 개입하여 총거래가액을 사실과 달리 결정할 권한은 없는 것이다. 즉, 처분청 의견처럼 부가가치세를 포함하여 거래하지 않았을 경우 부가가치세만큼 거래 총액이 올라가야 한다는 것은 국민의 기본권을 침해하는 것이다.

(마)간접세 제도는 재화 또는 용역이 생산자에서 소비자에게 이전되는 경제흐름에 자연스럽게 편승하여 조세저항을 최소화하려는 조세제도이다. 만약 현행 부가가치세 제도가 과세관청에서 소비자의 구매가격이 부가가치세가 포함된 가격인지 아닌지 일일이 따져가며 과세 행정을 집행해야 하는 제도라면, 이는 국민의 경제활동에 국가가 지나치게 간섭하는 것으로 기본권 침해에 해당될 뿐만 아니라 간접세 제도의 기본원리를 거스르는 것이다. 더욱이 최종 소비재인 경우 부가가치세 제도는 궁극적으로 최종 소비자에게 전가시키는 조세제도이므로 당연히 소비자가격에는 부가가치세가 포함되어 있는 것이다.

(바)따라서,「부가가치세법」제29조에 명료하게 규정된 ‘그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 보아야 한다.’고 규정한 법률 규정이 있음에도 불구하고 ‘부가가치세 과세대상을 면세거래로 오인한 거래는 그 가액을 공급가액으로 한다.’는 내부 집행기준은 법문에 없는 내용을 창설하여 적용 범위를 축소한 것이고, 기존 대법원 판례와도 상충되므로 입법으로 정하지 아니한 이상 헌법 제59조에 따른 조세법률주의를 위배한 부당한 규정일 뿐만 아니라 부가가치세 제도의 취지에도 맞지 아니하는바, 청구법인의 부가가치세 과세표준은 지급받은 금원을 공급대가로 보아 재계산하여야 할 것이다.

(3)(주위적 청구)청구인이 쟁점저작권을 청구법인에게 무상양도한 것으로 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 종합소득세과 법인세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.

(가)쟁점저작권은 묵시적으로나 명시적으로도 청구법인에 양도된 사실이 없다.

1)청구인은 합리적인 경영판단으로 법인으로 전환한 후 동일한 작품저작 활동을 이어왔다. 법인으로 전환한 것은 배당을 유보할 수 있어 조세부담의 이연효과를 보자는 경영가의 합리적 판단으로 법인 전환하여 청구법인이 계속간행물을 저작하는 것이었지 쟁점저작권을 양도한 사실이 없다. 또한 청구법인의 주주도 1인 단독 주주를 유지하여 소득의 분산을 획책하지도 아니하였는바, 쟁점저작권을 무상 양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것은 위법하다 할 것이다.

2)조사청은 청구법인의 대표이사인 청구인이 개인자격으로 저작하여 납품하였던 연재물에 대하여 경영가의 합리적 판단으로 법인으로 전환한 후, 후속 연작물을 청구법인에서 저작하게 된 것에 대해 ‘f’과 거래관계를 명료하게 하기 위하여 ‘합의서’를 작성한 사실을 근거로 합리적인 설명이나 이유도 없이 쟁점저작권을 무상양도한 것으로 보아 시가평가액 전액을 자산수증이익으로 계산한 잘못이 있다. 조사청이 조사기간 중 쟁점저작권을 양도가 아닌 사용하게 한 것으로 판단하였던 내용이 처분청이 2023.1.6. 작성한 ‘과세사실자문신청내용’ 문건에 기재되어 있다.

3)개인 명의로 작품활동을 하다가 법인 명의로 작품활동을 할 때, 저작권의 이동이 명시적으로 양도되지 않은 경우, 개인 작품의 저작권은 원래의 작가에게 여전히 존재하므로 웹툰작가가 법인을 설립하고 작품활동을 할 때 저작권 이동 여부는 계약이나 협약의 내용에 따라 결정된다. 다만, 해당 작가가 법인으로 전환하면서 작품활동에 대한 일부 계약이나 협약이 변경되는 경우에는 해당 계약이나 협약의 내용에 따라 법인과 해당 작가의 저작권 관계가 변경될 수도 있다.

4)청구인은 쟁점저작권을 청구법인에게 양도한다는 의도나 사실이 없었고, 다만 청구법인은 최초의 작품 저작권을 인정하여 ‘수익배분’을 청구법인이 제작한 성과물의 제작비를 초과하는 부분에 대해 사회통념상 타당하다고 인정되는 범위 안에서 경영성과금의 명목으로 청구인에게 지급한다는 웹툰제작 부속협의서를 작성하였는바, 쟁점저작권이 양도되었다면 이러한 협의서가 존재하지 않았을 것이다.

따라서 아직 합리적 경영성과금(저작권에 대한 보상)의 기준도 마련되지 아니하였고 법인의 미래 사업계획상 유보자금 축적이 필요하여 실행도 이루어지지 아니하였을 뿐, 이러한 행위가 조세탈루를 획책하였다고 볼 수는 없다. 왜냐하면 주주 1인이 법인인 경우 사실상 주주가 의사결정을 지배해 법인의 실질이 주주와 동일하다는 것이고 미래 언젠가는 배당이 이루어질 것을 감안하면 세법적 측면에서 탈루될 세금은 거의 없기 때문이다.

(나)「저작권법」상 쟁점웹툰의 저작자는 청구법인이 저작한 때부터는 청구인이 아닌 청구법인이다.

1)‘저작권법’(저자: i)의 38쪽에 따르면, “영미법계에서는 업무상저작물의 경우 법적의제의 방법을 통하여 저작자의 지위 및 저작권이 법인 등 사용자에게 원시적으로 귀속된다고 규정함으로써 법인 등 사용자를 저작자(창작자)로 간주하는 효과를 부여하고 있다. 우리나라와 일본의 경우, 유럽 대륙법계를 따르고 있지만 저작권법 중 업무상저작물에 관하여는 법인 등 사용자를 그 저작자로 규정함으로써 영미법계의 입법태도를 취하고 있다. 따라서 우리나라와 일본의 경우에는 법인 등 사용자에게는 저작재산권뿐만 아니라 저작인격권까지 원시적으로 귀속되는 것으로 본다.”고 기재되어 있다.

2)쟁점웹툰은 일부분씩 순차적으로 공표하여 전부를 완성하는 저작물로서「저작권법」제43조에 규정된 계속적 간행물에 속하고, 계속적 간행물의 경우 한국저작권위원회에 저작권을 등록함에 있어, 제작 회차별로 저작권자를 달리 등록할 수 있는바, 청구인들은 계속적 간행물인 쟁점웹툰의 저작권자를 실지로 기여한 바에 따라 청구법인 설립 이전에 제작된 회차OOO는 청구인을 저작권자로, 청구법인 설립 이후에 제작된 회차OOO는 청구법인을 저작권자로 한국저작권위원회에 저작권등록을 신청ㆍ등록하였으므로, 쟁점저작권은 묵시적으로나 명시적으로나 청구법인에 이전된 바 없다.

(다)다음과 같은 사정들을 종합하면, 청구인이 청구법인으로부터 쟁점저작권 사용대가를 지급받지 않은 것이 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 거래로서「법인세법」제52조 제1항에서 말하는 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 해당한다고 보기 어렵다(서울고등법원 2020.11.27. 선고 2019누31633 판결, 대법원 2023.6.1. 선고 2021두30679 판결 등 참조).

1)쟁점웹툰은 총 OOO로 구성된 계속적 간행물로서 이에 대한 저작권 등록은 청구인이 저작한 OOO는 청구인 개인 명의로, 청구법인이 저작한 OOO는 청구법인 명의로 저작권자를 등록하였다.

2)청구법인은 원시저작자 1인 주주로 설립되어 지금까지 주주 변동이 없으므로 조세측면에서 실질적 담세자의 총 부담세액에는 차이가 없는바, 법인전환 하면서 주주가 분산된 경우와는 다르게 판단하여 적용하는 것이 실질과세원칙에 부합한다.

3)처분청도 명시적으로나 묵시적으로도 저작권이 양도되지 아니하였다고 판단한 바 있다.

4)처분청은 청구법인이 수익을 독점하였다고 주장하는데 회차별 공표로 수입이 가득되는 계속간행물의 경우 지나간 회차는 무료로 전환되고 새로 공표되는 회차의 구독료가 수입으로 가득되므로 과세기간별 해당 저작자의 수입으로 귀속시키는 것인바, 청구법인에서 가득한 금원의 대부분은 f 플랫폼에서 연재되고 있는 쟁점웹툰에 대한 미리보기분 유료결제 수익인데, 이는 청구법인이 고용한 직원들(대표자 포함)이 매주 제작한 1회차 작품을 플랫폼에 업로드 한 후 이용자가 해당 회차에 대하여 유료구매를 한 부분에 대하여 f과 배분계약에 따라 배분받은 수익이다.

즉 과거 제작회차에서는 수익이 발생하지 않기 때문에 청구법인 설립 이전에 대표자 개인이 제작한 회차의 저작권은「법인세법 시행령」제88조 제1항 제2호에서 규정하는 ‘무수익자산’이라고 할 수 있는바, 처분청 의견대로 청구법인이 이를 유상으로 취득하였다면 ‘특수관계인으로부터 무수익자산을 매입한 행위’가 되어「법인세법」상 부당행위계산 대상이 된다.

5)제호(題號)나 인물, 배경 등이 동일하다는 사실이 쟁점저작권이 이전되었다고 볼 수 있는 근거가 될 수 없다. 법원도 일반적으로 저작물의 제호 자체는 저작물의 표지에 불과하고 독립된 사상, 감정의 창작적 표현이라고 보기 어려워 저작물로서의 조건을 구비하지 못하고 있으므로 소설의 제호는 저작물로서 보호받을 수 없다(서울고등법원 1991.9.5. 선고 91라79 판결 등 참조)고 판단하고 있다.

6)과세관청은 이 건과 동일한 사안으로 몇몇 다른 웹툰제작법인들에 대한 세무조사를 실시하였으나, 법인 설립 전 개인의 저작권이 법인 설립 후 법인에게 무상양도된 것으로 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 과세한 사례는 없는바, 쟁점저작권과 관련한 청구인들에 대한 과세는 과세형평이 심히 훼손된 경우에 해당한다.

7)나아가「법인세법」소정의 부당행위계산부인에 있어 법인과 특수관계에 있는 자 사이의 거래행위가 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것인지 여부를 판단함에 있어서는 당해 거래행위의 대가관계만을 따로 떼어내어 단순히 특수관계가 아닌 자와의 거래형태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 경제적 합리성이 없다고 볼 것이 아니라, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 것인지 여부에 따라 판단하여야 하는 것이므로, 위의 사정들에 불구하고, 특수관계자가 아닌 자에게 쟁점웹툰을 무상으로 사용하도록 허락하지 않을 것이라는 등의 사정만으로 저작권을 무상으로 사용한 것이 경제적 합리성이 없는 거래행위에 해당한다고 할 수는 없는 것이라는 것이 대법원의 판단이다(대법원 2023.6.1. 선고 2021두30679 판결 등 참조).

(4)(예비적 청구)설령 청구법인이 쟁점저작권을 사용한 행위에 대해 부당행위계산 부인 규정을 적용할 수 있다 하더라도 이는 무상양도가 아닌 무상사용에 해당하므로 쟁점저작권의 시가를 감정평가한 금액 전액으로 보아 자산수증이익으로 처리하여 한 이 건 처분은 부당하다.

(가)「법인세법」제52조 제2항은 ‘부당행위계산을 부인할 때에는 건전한 사회통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 기준으로 한다.’고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제89조는 제1항에서 ‘시가’를 ‘해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격’이라고 정의하고 있으며, 같은 조 제2항에서는 ‘시가가 불분명한 경우 감정평가액(제1호) 또는「상속세 및 증여세법」에서 규정한 보충적 평가방법에 의한 가격(제2호)을 시가로 한다.’고 규정하고 있고, 같은 조 제4항에서는 ‘제88조 제1항 제6호의 규정에 의한 자산(금전 제외)의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액(제1호)을 시가로 한다.’고 규정하고 있다.

‘시가’라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가치를 말하는 것으로서, 그와 같은 시가를 확인하기 어려울 때에는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 시가로 볼 수 있으나, 부당행위계산부인의 적용기준이 되는 시가에 관한 증명책임은 부당행위계산부인을 주장하는 과세관청에 있으므로 처분청은 이 건에 적용할 시가(사용료에 대한 대가)를 제시할 책임이 있다(대법원 1991.4.23. 선고 90누7302 판결, 1994.12.22. 선고 93누22333 판결, 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결 등 참조).

(나)결국 청구법인은 청구인으로부터 쟁점저작권을 무상양도받은 것이 아니라 동 저작권을 무상사용한 것에 해당하므로 처분청이 합리적인 사용료 대가를 제시하지 않는 이상,「법인세법 시행령」제89조 제4항 제1호에 따라 적정사용료(처분청이 쟁점저작권의 시가로 감정평가한 OOO원을 기준으로 산정)를 다음 <표1>과 같이 계산하여 이 건 처분을 경정함이 타당하다.

<표1>청구인들이 제시한 쟁점저작권 적정사용료

나.처분청 의견

(1)청구법인이 제공한 쟁점웹툰은「부가가치세법」제26조에 규정된 부가가치세가 면제되는 전자출판물에 해당하지 않아 부가가치세 과세 대상이다.

(가)「부가가치세법」은 원칙적으로 사업자가 행하는 모든 재화 또는 용역의 공급을 부가가치세 과세대상으로 규정하고 있고, 예외적으로 세부담의 역진성 완화 및 조세정책 목적 등에 의해 특정한 재화 또는 용역의 공급에 한하여 부가가치세 납부의무를 면제하고 그 대상을「부가가치세법」제26조에 열거하고 있다.

(나)청구법인이 OOO 법인명의 출판사를 등록하면서 쟁점웹툰에 OOO으로부터 ISBN을 부여받은 사실이 확인되는 이상, OOO 이전에 공급한 쟁점웹툰이「부가가치세법」제26조에 규정된 면세되는 전자출판물의 기준을 충족하였다고 볼 수 없으며, ‘법률에 특별한 규정이 없는 한 원칙적으로 모든 재화 또는 용역의 공급이 부가가치세의 부과 대상이 된다 할 것이고, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면 요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 엄격하게 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며 위 규정에 없는 거래에 대하여는 이를 섣불리 면세대상으로 단정하여서는 아니될 것’(대법원 1995.2.14. 선고 94누13381 판결)인바, 청구법인이 설립일부터 출판사 등록 및 ISBN을 부여받은 날까지 f 등에 쟁점웹툰을 공급하고 지급받은 대가는 부가가치세 과세대상에 해당하므로 청구주장을 받아들일 수 없다.

(2)청구법인은 쟁점웹툰을 공급하면서 이를 면세로 오인하여 공급가액만을 수수한 경우에 해당하므로 부가가치세 과세표준의 산정에 있어 대가로 받은 금액 전액이 공급가액이다.

(가)「부가가치세법」제29조 제3항에서 ‘공급가액은 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되 부가가치세는 포함하지 아니한다.’고 규정하고 있고, 같은 조 제7항에서 ‘사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다.’고 규정하고 있는바, 청구법인은 쟁점웹툰 공급을 면세매출로 인식하여 부가가치세를 납부할 의사 없이 지급받은 금액 총액에 대하여 계산서를 발행하고 면세매출로 신고한 사실로 볼 때, 대금 수수액에 부가가치세가 포함되어 있지 않음이 명백하므로「부가가치세법」제29조 제7항의 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에 해당하지 않는다.

(나)또한 조사청은 당초 면세거래로 오인하여 계산서를 발급 수취한 계약당사자간 면세 거래조건을 존중하였고,「부가가치세법」및 기본통칙에 따라 부가가치세 징수여부에 관계없이 과세요건이 충족된 거래에 대하여 납세의무자에게 부가가치세를 과세하였는바, 청구법인의 기본권을 침해하거나 간접세 제도를 위반한 사실이 없다.

(다)청구법인은 ‘그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100으로 곱한 금액을 공급가액으로 한다.’고 규정한 법률규정이 있음에도 내부 집행기준으로 과세한 것은 ‘조세법률주의를 위반한 것이기 때문에 청구법인의 부가가치세 과세표준은 지급받은 금원을 공급대가로 보아 재계산하여야 한다’고 주장하나, 조사청은「부가가치세법」제29조에 따라 청구법인의 대금 수수액에 부가가치세가 포함되어 있지 않음이 명백하여 대금수수액 전액에 대하여 과세표준을 산정한 것이고, 대법원 판례, 심판례 및 해석례 등을 반영하여「부가가치세법」을 구체적으로 기술하여 2018.8.22. 신설된 부가가치세 집행기준 29-0-4 규정을 인용한 것이므로, 청구주장은 타당하지 않다.

(라)따라서, 청구법인이 f 등에게 쟁점웹툰을 공급하고 지급받은 대가에 부가가치세가 포함되어 있지 않다고 봄이 타당하므로, 부가가치세 과세표준의 산정에 있어 대가로 받은 금액 전액을 공급가액으로 보아야 한다.

(3)청구인이 쟁점저작권을 청구법인에게 무상양도하였으므로 부당행위계산부인 규정을 적용하여 청구인들에게 한 이 건 처분은 정당하다.

(가)청구인은 OOO 청구법인과 작성한 ‘합의서’에 따라 청구법인에 쟁점저작권에 관한 일체의 권리를 이전하였고, 청구법인은 쟁점저작권을 무상으로 양도받았음에도 자산수증이익을 각사업연도 소득금액에 포함하지 않았으므로 처분청은 이에 대해 부당행위계산부인 규정을 적용하여 청구인들에게 종합소득세와 법인세를 부과하였다.

(나)청구인들은 쟁점웹툰이 업무상 저작물로서 묵시적으로나 명시적으로도 쟁점저작권이 양도된 사실이 없다고 주장하나, 청구인이 OOO f과 작성한 ‘웹툰 제공 계약서’ 제1조에서 전자출판이란 ‘컴퓨터, 모바일 등의 전자매체를 통하여 보거나 듣거나 사용할 수 있도록 컨텐츠를 디지털파일로 제작하여 그 제작물을 복제, 전송, 배포, 편집, 변경, 가공, 번역, 유통, 판매 등의 방식으로 서비스하는 행위’라고 규정하고 있고, 제4조 제4항에 ‘본 계약에 따라 지급되는 대가에는 컨텐츠 및 전자출판 권리의 제공에 대한 대가 일체를 포함한다.’고 규정하였으며, 위 계약을 승계하여 청구인과 청구법인, f이 OOO 작성한 ‘합의서’ 제2조에서 ‘원 계약에 따라 f이 작가에게 지급하여야 수익배분금, 로열티, 컨텐츠 제공대가 등 명칭 여하를 불문하고 모든 금전적인 대가의 수령 주체를 작가(청구인)에서 대리인(청구법인)으로 변경’하고, ‘(세금)계산서 발행주체를 작가(청구인)에서 대리인(청구법인)으로 변경’하는 내용이 기재되어 있는바, 합의서 작성 이후 f으로부터 지급받는 쟁점웹툰 관련 모든 수익이 실제로 청구인에서 청구법인으로 이전된 사실로 볼 때, 쟁점저작권이 OOO 작성된 합의서에 따라 청구인으로부터 청구법인으로 이전되었고, 청구법인에게 쟁점저작권을 관리ㆍ행사할 수 있는 모든 권리가 있다고 봄이 타당하다.

(다)또한, 청구법인은 OOO 청구인과 ‘연봉 근로계약서’를 작성하면서 ‘웹툰제작 부속협의서’를 체결하여 청구법인이 청구인이 제작하는 쟁점웹툰의 제작비 일체를 부담하되, 청구인이 제작한 쟁점웹툰을 대상으로 한 계약의 당사자로서 모든 수익을 수취하기로 협의하였으며, 청구인이 청구법인에 종사 중에 청구법인의 제작비용으로 제작된 전자출판물은 법인의 업무상저작물로 하고, 청구인을 저작권자로 공표하기로 협의하였다.

(라)결국 청구법인은 위의 과정을 거쳐 청구인이 쟁점웹툰을 제작하여 f 등에 공급하는 동일한 거래형태를 유지한 채 쟁점웹툰을 원천으로 한 수익의 귀속 주체만 다음 <그림1>과 같이 청구법인으로 변경하였고, OOO에서야 쟁점웹툰을 대상으로 청구인을 대신하여 직접 계약의 당사자로서 f과 ‘f 마스터 콘텐츠제공자 계약서’ 및 ‘작품연재합의서’를 체결하였으며, 2019년부터 2021년까지 청구인이 제작한 쟁점웹툰만을 원천으로 하여 OOO원의 웹툰 관련 수익을 수취하였으나, 청구인은 같은 기간 청구법인으로부터 OOO원의 급여 외에 대가를 분여받지 아니하였다.

<그림1>쟁점웹툰의 수익 귀속 주체 변경 내역

<표2> 청구인이 청구법인으로 받은 급여 내역

(단위:원)

(마)청구인들은 청구법인이 1인 단독주주를 유지하여 향후 경영성과금으로 배당이 이루어질 것을 감안하면 법인전환에 따른 과세이연 목적이 있을 뿐 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보기 어려워 부당행위계산부인 대상에 해당하지 않는다고 주장하나, 법인은 법에 의해 권리ㆍ의무의 주체로서의 자격을 부여받은 별개의 인격체로 청구법인의 수익을 주주의 수익으로 동일하게 취급하는데는 무리가 있고, 청구인은 특수관계인인 청구법인에 쟁점저작권을 양도하면서 아무런 대가를 받지 않았으며, 청구법인은 청구인으로부터 쟁점저작권을 무상으로 이전받고도 그 자산수증이익을 각사업연도 소득금액에 포함하지 않았는바, 이는 청구인과 청구법인이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 거래를 통해 소득금액을 감소시킴으로써 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것에 해당한다(대법원 2019.5.16. 선고 2019두32900 판결).

(바)또한, 이 건은 쟁점저작권의 시가가 불분명한 경우에 해당하여「법인세법 시행령」제89조 제2항에 제1호에 따라「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가법인 등이 감정한 쟁점저작권 평가액 OOO원을 시가로 보아「소득세법」제41조(부당행위계산) 및「법인세법」제52조(부당행위계산의 부인) 규정을 적용하였는바, 이 건 처분은 적법하다.

3.심리 및 판단

가.쟁점

①쟁점거래가 부가가치세 면세대상인지 여부(주위적 청구)

②쟁점거래가 부가가치세 과세대상이라 하더라도 쟁점거래의 대가에 부가가치세가 포함되어 있다는 청구주장의 당부(쟁점①에 대한 예비적 청구)

③쟁점저작권이 청구인에서 청구법인으로 무상양도된 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 청구인들에게 과세한 처분의 당부(주위적 청구)

④부당행위계산부인 대상에 해당한다 하더라도 쟁점저작권이 무상양도가 아닌 무상사용된 것으로 보아 과세하여야 한다는 청구주장의 당부(쟁점③에 대한 예비적 청구)

나.관련 법령 : <별지> 기재

다.사실관계 및 판단

(1)청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가)청구법인은 쟁점웹툰을 제공하고 2019년 제2기부터 2021년 제1기까지 f 등으로부터 지급받은 대가에 대하여 전부 계산서를 발급하였고, OOO 청구법인 명의 출판사를 등록(<그림2> 참조)하여 다음 <표3>과 같이 쟁점웹툰에 ISBN을 부여받았으며, 설립일부터 OOO 전까지 수령한 대가에 대해 면세로 신고하였다가 OOO 이후 수령한 대가에 대해서는 과세ㆍ면세 금액을 구분하여 신고하였다(<표5> 참조).

<그림2> 청구법인의 출판사 등록 내역

<표3>쟁점웹툰의 ISBN 부여 내역

<표4> 쟁점웹툰 관련 청구법인의 수익 내역

(단위:공급가액, 원)

<표5> 청구법인의 과세ㆍ면세 수입금액 신고내역

(단위:원)

(나)처분청이 청구법인의 설립일(OOO)부터 출판사 등록일(OOO) 전까지 한 쟁점거래는 부가가치세 면세대상에 해당하지 않는다는 이유로 청구법인에게 한 부가가치세 경정ㆍ고지 내역은 다음 <표6>과 같다.

<표6> 부가가치세 과세표준 및 경정ㆍ고지세액 내역

(단위:원)

(다)청구인들은 f과 거래하는 600여개의 웹툰 제작업체가 f으로부터 받는 분배금에는 부가가치세가 포함되어 있다고 주장하면서 이에 대한 증빙자료로 f의 확인서(2024.1.10.)를 제출하였는바, 그 내용은 다음 <그림3>과 같다.

<그림3> f의 확인서

(그림 삽입을 위한 여백)

(라)청구인은 OOO부터 쟁점웹툰을 f 등에 공급하고 쟁점웹툰의 저작자로 다음 <표7>과 같이 면세사업장 사업소득 및 인적용역 사업소득을 신고하였다.

<표7> 청구인의 면세사업장 및 인적용역 사업소득 신고 내역

(단위:원)

<표8> 쟁점웹툰 관련 청구인의 거래처별 매출 내역

(단위:원)

(마)청구인은 쟁점웹툰과 관련하여 OOO f과 ‘웹툰 제공 계약서’를 작성하였는바, 계약기간은 OOO, 대가는 매월 OOO원(총 OOO원)인 것으로 나타난다.

(바)청구인, 청구법인 및 f 간 OOO 작성된 ‘합의서’ 제2조에서 ‘원 계약에 따라 f이 작가에게 지급하여야 수익배분금, 로열티, 컨텐츠 제공대가 등 명칭 여하를 불문하고 모든 금전적인 대가의 수령 주체를 작가(청구인)에서 대리인(청구법인)으로 변경’하고, ‘(세금)계산서 발행주체를 작가에서 대리인(청구법인)으로 변경’하는데 동의한다고 기재되어 있고, 동 합의서 작성 이후 f으로부터 지급받는 쟁점웹툰의 모든 수익이 개인 작가(청구인)에서 청구법인으로 이전된 사실로 볼 때, 처분청은 쟁점저작권이 위 합의서가 작성된 OOO를 기준으로 청구인에서 청구법인으로 이전되었다는 의견이다.

<그림4> 합의서(OOO) 일부 발췌

(사)청구법인(갑)은 OOO 청구인(을)과 연봉 근로계약서를 작성하면서 ‘웹툰제작 부속협의서’를 체결하였는바, 제5조의 내용은 다음 <그림5>와 같다.

<그림5>웹툰제작 부속협의서(OOO) 일부 발췌

(아)청구법인은 OOO f과 쟁점웹툰을 대상으로 ‘f 마스터 콘텐츠제공자 계약서’ 및 ‘작품연재합의서’를 체결하였다.

(자)청구인들이 쟁점저작권이 양도된 바 없이 청구인과 청구법인이 각각 한국저작권위원회에 저작권등록을 하였다고 주장하며 제출한 쟁점웹툰의 저작권 등록증은 다음 <그림6>과 같다.

<그림6> 쟁점웹툰의 저작권 등록증(청구법인, 청구인)

(차)청구인이 2023.4.10. 조사청에 제출한 확인서에 따르면, 청구인은 OOO 청구법인에게 쟁점저작권(감정가액: OOO원)을 무상이전하고 소득세를 신고누락한 사실이 있음을 확인한다고 기재되어 있다.

(카)처분청이 제출한 2023.4.3. 발급된 쟁점저작권에 대한 감정평가서에 따르면, 주식회사 j감정평가법인은 조사청의 의뢰에 따라 OOO 기준(작성일: 2023.3.31.)으로 쟁점저작권 감정가액을 OOO원으로 평가한 것으로 나타난다.

(타)청구인들이 제출한 처분청의 2023.1.6.자 ‘과세사실자문신청내용’에 따르면, ‘쟁점사항’에서 ‘a(청구인) 소유의 웹툰 저작권을 특수관계법인 주식회사 b(청구법인)가 무상으로 사용하여 수익을 발생시킨 행위가 부당행위계산부인에 해당하는지 여부’라고 기재되어 있는바, 청구인들은 이를 근거로 쟁점저작권의 무상양도가 아닌 무상사용으로 보아 적정사용료를 산정하여 과세함이 타당하다고 주장한다. 다만, 해당 문서에서 처분청은 이에 대해 청구법인이 2019～2021년 중 쟁점웹툰을 통해 얻은 수익 전액OOO의 50%OOO를 청구인의 수입으로 귀속시키는 의견을 제시하였는바(내부 검토 후 신청 철회), 최종적으로는 쟁점저작권의 무상양도로 결정되어 이 건 부과처분이 이루어진 것이라는 의견이다.

(2)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 OOO의 기간 동안 이루어진 쟁점거래가 부가가치세 면세대상에 해당한다고 주장하나,「부가가치세법」제26조 제1항 제8호, 같은 법 시행령 제38조 제1항 및 같은 법 시행규칙 제26조 등에 따르면, ① 도서나 간행물의 형태로 출간된 내용 또는 출간될 수 있는 내용이 음향이나 영상과 함께 전자적 매체에 수록되어 컴퓨터 등 전자장치를 이용하여 그 내용을 보고 듣고 읽을 수 있는 것으로서 ② 문화체육관광부장관이 정하는 기준에 맞는 전자출판물의 공급에 대하여는 도서와 마찬가지로 부가가치세 면세대상으로 규정하고 있고, 이러한 위임에 따른 문화체육관광부의 ‘전자출판물에 대한 부가가치세 면세 대상 기준 고시’에서는 전자출판물의 기준을 ⅰ)출판법 제2조 제4호에 의한 전자출판물, ⅱ)출판법 제2조 제3호에 따른 기록사항의 표시, ⅲ)「도서관법」제21조의 ISBN(국제표준자료번호) 부여 등으로 정하고 있는바, 도서와 마찬가지로 ‘일정한 요건을 갖춘 전자출판물’에 대하여「부가가치세법」상 면세대상으로 규정한 취지는 일반도서와의 과세 형평성을 확보하고 디지털콘텐츠산업 지원을 도모하기 위함이라 할 것이다.

쟁점거래의 경우, 쟁점웹툰을 전자출판물의 형태, 즉 전자적 매체에 수록되어 컴퓨터 등 전자장치를 이용하여 내용을 보고 듣고 읽을 수 있는 형태로 독자들에게 공급하기 위하여 플랫폼사업자인 f에게 배타적발행권을 부여한 것으로 보이나, 쟁점웹툰이 부가가치세 면세대상인 ‘출판법 제2조 제4호에 의한 전자출판물’에 해당하기 위해서는 출판법에 따라 신고한 출판사가 발행한 것이어야 할 것인데, 청구법인은 OOO 출판법에 의한 출판사로 등록함에 따라 이 건 부가가치세 과세기간[OOO] 중 공급한 쟁점웹툰은 출판법 제2조 제4호에서 정한 ‘면세대상 전자출판물’의 요건을 충족하지 못하므로 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다[조심 2023서8106, 2025.6.30., 조심 2024서290ㆍ1968(병합), 2025.9.4., 같은 뜻임].

(3)다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점거래의 대가에 부가가치세가 포함되어 있으므로 이 건 부가가치세 과세표준을 재산정하여야 한다고 주장하나,「부가가치세법」제29조 제7항에서 ‘사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다.’고 규정하고 있는데, 원칙적으로 면세거래로 보아 발급한 계산서상 거래금액은 부가가치세가 포함되지 아니한 금원으로 추정할 수 있는바, 청구법인의 대표이사인 청구인은 개인사업자일 때부터 쟁점웹툰 제공에 대하여 부가가치세를 면세로 신고하였고, 이후 청구법인을 설립한 후 제공한 쟁점웹툰에 대해서도 OOO 전까지는 부가가치세 면세로 신고한 점, 청구인들이 쟁점웹툰 제공 대가로 받은 금원에 부가가치세가 포함되었다는 주장의 근거로 제출한 f의 확인서는 이 건 부과처분 및 이 건 심판청구가 제기된 이후인 2024.1.10. 작성된 것으로 객관적인 입증자료로 인정하기 어려운 점 등에 비추어, 청구법인이 쟁점웹툰을 f에 제공하고 그 대가로 받은 금원에는 부가가치세가 포함되지 않는 것으로 봄이 타당하다 할 것이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다[조심 2024서290ㆍ1968(병합), 2025.9.4., 같은 뜻임].

(4)다음으로, 쟁점③ㆍ④에 대하여 살피건대, 청구인들은 청구인이 쟁점웹툰을 제작한 기간에는 청구인에게, 청구법인이 쟁점웹툰을 제작한 기간에는 청구법인에게 그 권리가 있으므로 쟁점저작권이 청구인에서 청구법인으로 무상양도된 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용한 이 건 처분은 부당하고, 설령 부당행위계산부인 대상에 해당한다 하더라도 쟁점저작권이 무상사용된 것으로 보아 적정사용료를 산정하여 이 건 처분을 경정하여야 한다고 주장하나, 청구인과 청구법인 간 OOO 작성된 합의서에 따르면, 쟁점저작권에 관한 일체의 권리가 청구인에서 청구법인으로 이전되었고, (세금)계산서의 발행주체도 청구인에서 청구법인으로 변경되었으며, 청구인과 청구법인 간 OOO 작성된 ‘웹툰제작 부속협의서’에 따르면, 청구법인이 청구인이 제작하는 쟁점웹툰의 제작비 일체를 부담하되, 청구인이 제작한 쟁점웹툰을 대상으로 한 계약의 당사자로서 모든 수익을 수취하기로 협의하였고, 청구인이 청구법인 종사 중에 청구법인의 제작비용으로 제작된 전자출판물은 법인의 업무상저작물로 한다고 기재되어 있는바, OOO 쟁점저작권이 청구인에서 청구법인으로 이전된 것으로 봄이 타당함에도, 청구인은 이에 대한 대가를 수령한 사실이 없고, 청구법인은 이를 자산수증이익으로 하여 각사업연도 소득금액에 포함한 사실이 없는 것으로 나타나는 점, 청구인들은 청구법인이 1인 단독주주를 유지하여 향후 경영성과금 성격의 배당이 이루어질 것을 감안하면 법인전환에 따른 과세이연 목적이 있을 뿐 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보기 어렵다고 주장하나, 법인은 법에 의해 권리ㆍ의무의 주체로서의 자격을 부여받은 별개의 인격체이므로 청구법인의 수익을 주주의 수익으로 동일하게 볼 수 없고, 청구인이 특수관계인인 청구법인이 아닌 제3자에게로 쟁점웹툰의 저작 주체를 변경하였다면, 건전한 사회통념이나 상거래 관행상 이에 대해 아무런 대가를 제공받지 않았을 것으로 보기는 어려운 점 등에 비추어, 처분청들이 쟁점저작권이 청구인으로부터 청구법인에게 무상양도된 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 청구인들에게 법인세 및 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

【쟁점①ㆍ② 관련】

(1)부가가치세법

제26조(재화 또는 용역의 공급에 대한 면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.

8. 도서(도서대여 및 실내 도서열람 용역을 포함한다), 신문, 잡지, 관보(官報),「뉴스통신 진흥에 관한 법률」에 따른 뉴스통신 및 방송으로서 대통령령으로 정하는 것. 다만, 광고는 제외한다.

16. 예술창작품, 예술행사, 문화행사 또는 아마추어 운동경기로서 대통령령으로 정하는 것

제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우

2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우

3. 용역의 공급에 대하여 대가를 받지 아니하는 경우로서 제12조 제2항 단서가 적용되는 경우

⑦ 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다.

(2)부가가치세법 시행령

제38조(면세하는 도서, 신문, 잡지 등의 범위) ① 법 제26조 제1항 제8호에 따른 도서에는 도서에 부수하여 그 도서의 내용을 담은 음반, 녹음테이프 또는 비디오테이프를 첨부하여 통상 하나의 공급단위로 하는 것과 기획재정부령으로 정하는 전자출판물을 포함한다.

(3)부가가치세법 시행규칙

제26조(면세하는 전자출판물의 범위) 영 제38조 제1항에서 “기획재정부령으로 정하는 전자출판물”이란 도서나 영 제38조 제2항에 따른 간행물의 형태로 출간된 내용 또는 출간될 수 있는 내용이 음향이나 영상과 함께 전자적 매체에 수록되어 컴퓨터 등 전자장치를 이용하여 그 내용을 보고 듣고 읽을 수 있는 것으로서 문화체육관광부장관이 정하는 기준에 맞는 전자출판물을 말한다. 다만,「음악산업진흥에 관한 법률」,「영화 및 비디오물의 진흥에 관한 법률」및「게임산업진흥에 관한 법률」의 적용을 받는 것은 제외한다.

(4)부가가치세법 기본통칙

29-61-1(세액이 별도 표시되지 아니한 경우의 과세표준 및 세액계산) 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 공급가액과 세액이 별도 표시되어 있지 아니한 경우와 부가가치세가 포함되어 있는지 불분명한 경우에는 거래금액 또는 영수할 금액의 110분의 100에 해당하는 금액이 공급가액이 된다.

(5)전자출판물에 대한 부가가치세 면세 대상 기준 고시(문화체육관광부고시 제2018-36호)

1. 전자출판물의 기준(외국 전자출판물 포함)

: 아래 가~다 항목의 기준을 충족시키는 출판물

(6)출판문화산업 진흥법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “출판”이란 저작물 등을 종이나 전자적 매체에 실어 편집ㆍ복제하여 간행물(전자적 매체를 이용하여 발행하는 경우에는 전자출판물만 해당한다)을 발행하는 행위를 말한다.

2. “출판사”란 출판을 업(業)으로 하는 인적ㆍ물적 시설을 말한다.

3. “간행물”이란 종이나 전자적 매체에 실어 읽거나 보거나 들을 수 있게 만든 것으로 저자, 발행인, 발행일, 그 밖에 대통령령으로 정하는 기록 사항을 표시한 것을 말한다.

4. “전자출판물”이란 이 법에 따라 신고한 출판사가 저작물 등의 내용을 전자적 매체에 실어 이용자가 컴퓨터 등 정보처리장치를 이용하여 그 내용을 읽거나 보거나 들을 수 있게 발행한 전자책 등의 간행물을 말한다.

(7)출판문화산업 진흥법 시행령

제3조(간행물의 기록 사항) 「출판문화산업 진흥법」(이하 “법”이라 한다) 제2조 제3호에서 “대통령령으로 정하는 기록 사항”이란 다음 각 호의 사항을 말한다.

1. 출판사

2.「도서관법」제23조에 따른 국제표준자료번호. 다만, 전자출판물의 경우에는「콘텐츠산업 진흥법」제23조에 따른 콘텐츠 식별체계로 갈음할 수 있다.

(8)콘텐츠산업 진흥법

제23조(콘텐츠 식별체계) ① 정부는 콘텐츠의 권리관계와 유통ㆍ이용의 선진화 등을 위하여 콘텐츠 식별체계(이하 “식별체계”라 한다)에 관한 시책을 수립ㆍ시행하여야 한다.

(9)도서관법

제21조(국제표준자료번호) ① 도서 또는 연속간행물(온라인으로 발행 또는 제작되는 도서 및 연속간행물을 포함한다)을 발행 또는 제작하고자 하는 공공기관, 개인 및 단체는 그 도서 또는 연속간행물에 대하여 국립중앙도서관으로부터 국제표준자료번호(이하 “자료번호”라 한다)를 부여받아야 한다.

(10)도서관법 시행령

제14조(국제표준자료번호의 부여) ① 법 제21조 제1항에 따른 국제표준자료번호(이하 “자료번호”라 한다)는 국제표준도서번호와 국제표준연속간행물번호로 구분하되, 국립중앙도서관장은 자료의 이용과 유통과정의 편의를 위하여 부가기호를 추가로 부여할 수 있다.

② 자료번호를 부여 받으려는 자는 문화체육관광부령으로 정하는 바에 따라 국립중앙도서관장에게 자료번호신청서를 제출하여야 한다.

③ 자료번호와 부가기호(이하 “한국문헌번호”라 한다)의 부여 대상, 절차 및 표시 방법 등은 국립중앙도서관장이 정하여 고시한다.

④ 국립중앙도서관장은 한국문헌번호를 부여받은 자가 도서나 연속간행물(온라인으로 발행 또는 제작되는 도서 및 연속간행물을 포함한다)에 한국문헌번호를 표시하지 아니한 경우에는 그 한국문헌번호의 부여를 취소하거나 사용을 금지할 수 있다.

(11)도서관법 시행규칙

제9조(국제표준자료번호신청서) 영 제14조 제2항에 따라 도서 또는 연속간행물에 대한 자료번호를 부여 받으려는 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 서류를 국립중앙도서관장에게 제출하여야 한다.

1. 도서의 경우 : 별지 제12호서식에 따른 신청서에 연간 출판(예정)목록과 출판사 신고확인증 사본을 첨부할 것

2. 연속간행물의 경우 : 별지 제12호의2 서식에 따른 신청서에 다음 각 목의 서류를 첨부할 것

가. 간행물 견본(표지, 목차, 판권지)

나. 정기간행물등록증 사본(유가지의 경우만 해당한다)

다. 출판사 신고확인증, 고유번호증 또는 사업자등록증 사본(무가지의 경우만 해당한다)

(12)한국문헌번호의 부여대상, 절차, 표시방법 등에 관한 고시(국립중앙도서관고시 제2013-1호)

제2조(정의) 한국문헌번호란 국내에서 간행되는 각종의 자료에 대해 국제적으로 표준화된 방법에 따라 부여하는 고유의 식별번호로서, 국제표준도서번호 13자리에 5자리의 부가기호를 덧붙여 구성한 ‘한국문헌번호-도서번호(이하 한국도서번호라 한다.)’와 국제표준연속간행물번호 8자리에 2자리의 부가기호를 덧붙여 구성한 ‘한국문헌번호-연속간행물번호(이하 한국연속간행물번호라 한다.)’를 통칭한다.

제3조(부여대상) 한국문헌번호의 부여대상 자료는 다음과 같으며, 세부적인 사항은 한국문헌번호편람에 의한다.

1. 한국도서번호는 단행본 성격의 출판물로서 인쇄된 도서, 점자자료, 지도, 전자출판물 등 일반인들이 이용할 수 있는 특정 유형의 자료에 부여되며, 비매품 및 판매용 자료에 관계없이 모든 출판물에 적용된다.

2. 한국연속간행물번호는 동일한 제호로 종간을 예정하지 않고 계속해서 간행되는 출판물로서 정기간행물, 학술지, 잡지, 신문 등과 같은 연속간행물에 부여된다.

제4조(절차)

1. 한국도서번호를 부여 받고자 하는 자는 도서관법 시행규칙 제9조 제1항 제1호의 규정에 의거, 국제표준도서번호 신청서와 향후 1년간 출판예정인 도서 목록(별지 제1호 서식), 출판사 신고확인증이나 사업자등록증 또는 고유번호증(사업자등록증이 없는 경우로 한정한다) 사본을 국립중앙도서관장에게 제출하여야 한다.

2. 한국연속간행물번호를 부여 받고자 하는 자는 도서관법 시행규칙 제9조 제1항 제2호의 규정에 의거, 국제표준연속간행물번호신청서, 간행물 견본(표지, 목차, 판권지)과 잡지사업 등록증 또는 정보간행물ㆍ전자간행물ㆍ기타간행물사업 신고증 사본을 제출해야 한다. 무료간행물인 경우 출판사 신고확인증, 사업자등록증 또는 고유번호증(사업자등록증이 없는 경우로 한정한다) 사본을 국립중앙도서관장에게 제출하여야 한다.

(13)저작권법

제2조(정의) 이법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “저작물”은 인간의 사상 또는 감정을 표현한 창작물을 말한다.

2. “저작자”는 저작물을 창작한 자를 말한다.

10. “전송(傳送)”은 공중송신 중 공중의 구성원이 개별적으로 선택한 시간과 장소에서 접근할 수 있도록 저작물등을 이용에 제공하는 것을 말하며, 그에 따라 이루어지는 송신을 포함한다.

22. “복제”는 인쇄ㆍ사진촬영ㆍ복사ㆍ녹음ㆍ녹화 그 밖의 방법으로 일시적 또는 영구적으로 유형물에 고정하거나 다시 제작하는 것을 말하며, 건축물의 경우에는 그 건축을 위한 모형 또는 설계도서에 따라 이를 시공하는 것을 포함한다.

23. “배포”는 저작물등의 원본 또는 그 복제물을 공중에게 대가를 받거나 받지 아니하고 양도 또는 대여하는 것을 말한다.

24. “발행”은 저작물 또는 음반을 공중의 수요를 충족시키기 위하여 복제ㆍ배포하는 것을 말한다.

25. “공표”는 저작물을 공연, 공중송신 또는 전시 그 밖의 방법으로 공중에게 공개하는 경우와 저작물을 발행하는 경우를 말한다.

32. “공중”은 불특정 다수인(특정 다수인을 포함한다)을 말한다.

제10조(저작권) ① 저작자는 제11조부터 제13조까지에 따른 권리(이하 “저작인격권”이라 한다)와 제16조부터 제22조까지에 따른 권리(이하 “저작재산권”이라 한다)를 가진다.

② 저작권은 저작물을 창작한 때부터 발생하며 어떠한 절차나 형식의 이행을 필요로 하지 아니한다.

제11조(공표권) ① 저작자는 그의 저작물을 공표하거나 공표하지 아니할 것을 결정할 권리를 가진다.

② 저작자가 공표되지 아니한 저작물의 저작재산권을 제45조에 따른 양도, 제46조에 따른 이용허락, 제57조에 따른 배타적발행권의 설정 또는 제63조에 따른 출판권의 설정을 한 경우에는 그 상대방에게 저작물의 공표를 동의한 것으로 추정한다.

③ 저작자가 공표되지 아니한 미술저작물ㆍ건축저작물 또는 사진저작물(이하 “미술저작물등”이라 한다)의 원본을 양도한 경우에는 그 상대방에게 저작물의 원본의 전시방식에 의한 공표를 동의한 것으로 추정한다.

④ 원저작자의 동의를 얻어 작성된 2차적저작물 또는 편집저작물이 공표된 경우에는 그 원저작물도 공표된 것으로 본다.

⑤ 공표하지 아니한 저작물을 저작자가 제31조의 도서관등에 기증한 경우 별도의 의사를 표시하지 아니하면 기증한 때에 공표에 동의한 것으로 추정한다.

제16조(복제권) 저작자는 그의 저작물을 복제할 권리를 가진다.

제20조(배포권) 저작자는 저작물의 원본이나 그 복제물을 배포할 권리를 가진다. 다만, 저작물의 원본이나 그 복제물이 해당 저작재산권자의 허락을 받아 판매 등의 방법으로 거래에 제공된 경우에는 그러하지 아니하다.

제57조(배타적발행권의 설정) ① 저작물을 발행하거나 복제ㆍ전송(이하 “발행등”이라 한다)할 권리를 가진 자는 그 저작물을 발행등에 이용하고자 하는 자에 대하여 배타적 권리(이하 “배타적발행권”이라 하며, 제63조에 따른 출판권은 제외한다. 이하 같다)를 설정할 수 있다.

② 저작재산권자는 그 저작물에 대하여 발행등의 방법 및 조건이 중첩되지 않는 범위 내에서 새로운 배타적발행권을 설정할 수 있다.

③ 제1항에 따라 배타적발행권을 설정받은 자(이하 “배타적발행권자”라 한다)는 그 설정행위에서 정하는 바에 따라 그 배타적발행권의 목적인 저작물을 발행등의 방법으로 이용할 권리를 가진다.

④ 저작재산권자는 그 저작물의 복제권ㆍ배포권ㆍ전송권을 목적으로 하는 질권이 설정되어 있는 경우에는 그 질권자의 허락이 있어야 배타적발행권을 설정할 수 있다.

제63조(출판권의 설정) ① 저작물을 복제ㆍ배포할 권리를 가진 자(이하 “복제권자”라 한다)는 그 저작물을 인쇄 그 밖에 이와 유사한 방법으로 문서 또는 도화로 발행하고자 하는 자에 대하여 이를 출판할 권리(이하 “출판권”이라 한다)를 설정할 수 있다.

② 제1항에 따라 출판권을 설정받은 자(이하 “출판권자”라 한다)는 그 설정행위에서 정하는 바에 따라 그 출판권의 목적인 저작물을 원작 그대로 출판할 권리를 가진다.

③ 복제권자는 그 저작물의 복제권을 목적으로 하는 질권이 설정되어 있는 경우에는 그 질권자의 허락이 있어야 출판권을 설정할 수 있다.

【쟁점③ㆍ④ 관련】

(1)법인세법

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2)법인세법 시행령(2021.2.17 대통령령 제31443호로 개정되기 전의 것)

제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. (단서 및 각 목 생략)

제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

1.「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가법인등이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등 및 가상자산은 제외한다.

2.「상속세 및 증여세법」제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및「조세특례제한법」제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우「상속세 및 증여세법」제63조 제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며,「상속세 및 증여세법」제63조 제2항 제1호ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

(3)소득세법

제41조(부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(제17조 제1항 제8호에 따른 배당소득만 해당한다), 사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

【관련법령】

「부가가치세법」 제26조 ,「법인세법」 제52조