청구법인이 가맹점사업자에 대하여 광고비와 관련한 미수금채권을 가지고 있는지 여부
【세목】
법인
【재결요지】
청구법인의 가맹계약 개정시 가맹점사업자의 사전동의를 거쳐 광고비의 분담 한도를 정한 바 가맹점사업자의 사전동의가 있었다면 별도의 미수채권 있으리라 보기 어렵고 사전동의가 없었더라도 사전동의한 가맹점사업자와 동일한 수준의 분담하였을 것으로 보이므로 이를 재조사하여 미수금채권 존부를 판단하는 것이 타당함
【주문】
OOO세무서장이 2025.1.15. 청구법인에게 한 2023사업연도 법인세의 경정청구 거부처분은 청구법인의 2023사업연도 가맹점사업자 측 광고비용 부담액(광고비용의 50%)과 가맹점사업자로부터 수취한 금액의 차액 OOO원 중 사전 동의 가맹점분 및 광고에 사전 미동의한 가맹점사업자들이 사전 동의한 가맹점사업자들과 동일한 수준의 분담 한도를 적용받았는지 여부를 재조사하여, 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
【이유】
1. 처분개요
가. 청구법인은 OOO. 설립되어 ‘A’이라는 브랜드로 프랜차이즈업을 영위하고 있는 법인이고, 서울지방국세청장은 2021년 청구법인에 대한 2016～2020사업연도 법인세 조사 결과, 청구법인이 가맹계약상 가맹점사업자와 광고비용을 50%씩 부담하기로 하였으나, 가맹점사업자 부담 비용을 가맹점사업자가 주문한 원료육 한 마리당 OOO원으로 규정하였는바, 가맹점사업자 측 광고비용 부담액(광고비용의 50%)과 가맹점사업자로부터 수취한 금액의 차액(이하 “쟁점차액”이라 한다)에 해당하는 미수채권을 보유하고 있는 것으로 보아 세무조사 결과통지를 하였고, 청구법인은 이에 따라 2021사업연도 이후 매 사업연도 법인세 신고 시 쟁점차액을 익금에 산입하였다.
나. 청구법인은 이후 2024.12.20. ‘2022년 7월「가맹사업거래의 공정화에 관한 법률」(이하 “가맹사업법”이라 한다) 개정으로 인해 쟁점차액 관련 미수채권이 발생되지 않게 되었다’는 이유로 2023사업연도 쟁점차액 OOO원의 익금불산입을 하여 처분청에 2023사업연도 법인세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
다. 처분청은 ‘청구법인의 가맹점 계약내역, 광고비 미수금잔액 통보내역 등을 검토한바, 청구법인과 가맹점사업자 간의 법률관계가 소급하여 변경되었다고 볼 수 없다’는 이유로 2025.1.15. 위 경정청구를 거부하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2025.4.8. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 가맹계약의 합리적인 해석상 청구법인은 각 가맹점사업자에 대해 쟁점차액 상당의 채권을 가진다고 볼 수 없다.
(가) 세무조사 당시, 청구법인은 아래의 2021년 6월 개정된 가맹계약(이하 “2021년 가맹계약”이라 한다) 제31조(광고) 규정에 따라 가맹점사업자들과 광고비용을 분담하고 있었다. 2021년 가맹계약 제31조 제3항 본문은 “광고에 소요되는 비용은 전국규모의 광고(TV, 라디오, 5대 일간지 등의 경우)의 경우 “가맹본부”가 50%, 가맹점사업자 측이 50%를 부담하며, 각 가맹점사업자 간 비용부담의 배분은 각각의 원재료 공급수량에 따른 비율로 하는 것을 원칙으로 한다”고 규정하고 있고, 같은 조 제4항은 “가맹본부는 전 항에 의하여 소요된 비용 중에서 각 가맹점사업자가 부담해야 할 비용을 가맹점사업자가 주문한 원료육에 비례하여 마리당 OOO원(부가가치세 포함)으로 계산한다. 이 비용은 제18조 제13항에서 정한 대금지급일을 기준으로 하며, 상품대금과 함께 본사로 직접 입금한다”고 정하고 있었다.
(나) 이 건 거부처분의 전제와 같이 각 가맹점사업자들에 대해 전체 광고비용의 50%에 상당하는 금액을 분담하도록 한다면 ‘가맹점사업자가 부담해야 할 비용은 주문한 원료육 마리당 OOO원으로 계산’하도록 정하고 있는 가맹계약 제31조 제4항에 위반되는 결과가 초래된다. 반대로 청구법인이 원료육 마리당 OOO원의 금액만을 정산받더라도 가맹점사업자가 광고비용의 50% 금액에 미치지 못하는 금액만을 분담하게 되는 결과가 되므로, 이 또한 가맹계약 제31조 제3항의 규정을 위반한 것이다.
이처럼 위 두 가지의 비용분담 원칙을 별개로 해석한다면 이는 필연적으로 어느 한쪽 기준을 위반하는 결과가 초래될 수밖에 없는바, 계약의 경위와 목적, 거래의 관행 및 당사자의 의사 등을 종합적으로 살펴 모순이 발생하지 않는 합리적인 방향으로 해석하여야 한다.
대법원은 모순된 계약조항의 해석이 문제된 사안에서, ‘잔금이 지급된 후에는 해제할 수 없다’는 문언과 그에 이은 ‘양도인이 해제할 때에는 잔금의 배액을 상환한다’는 계약문언을 모순 없이 합리적으로 해석하여 보면, 위 계약조항은 ‘잔금이 지급된 후에는 통상의 계약금 배상으로는 계약을 해제할 수 없으나, 잔금의 배액을 상환하면 계약을 해제할 수 있다’는 내용의 약정해제권 유보의 의미로 해석함이 타당하다
고 판단한 바 있다(대법원 2006.11.9. 선고 2004다22971 판결 참조).
(다) 2021년 가맹계약에서 가맹점사업자의 광고비용 분담기준으로 정하고 있는 ① ‘광고비용의 50%’, ② ‘공급 원료육 마리당 OOO원’의 금액을 단순히 병렬적인 의미로 해석한다면 앞서 본 바와 같이 이들 규정 간에 충돌이 발생하게 되는데, 위 규정들 간의 적용관계를 ‘구체적인 분담기준(비율)’과 ‘분담금액의 한도’로 해석함으로써 합리적으로 모순을 해소할 수 있다.
구체적으로, 가맹점사업자로 하여금 원료육 마리당 OOO원의 금액을 광고비용 분담금으로 부담하도록 하되, 광고비용의 50%를 광고비용 분담의 ‘한도’로 이해함으로써 원료육 마리당 OOO원 기준에 따라 가맹점사업자가 분담하게 되는 광고비용이 전체 광고비용의 50%를 초과하게 되는 경우, 그 초과분에 대해서는 (원료육을 계속 공급하더라도) 광고비용 정산금을 더 이상 청구하지 않는 것으로 계약조항을 해석할 수 있을 것이다. 이는 가맹계약상 각 조항의 문언 중 어느 한쪽을 배제하지 않으면서도 모순이 발생하지 않도록 조화롭게 해석한 것으로서, 계약해석의 원칙에 따른 보편타당한 해석으로 봄이 상당하다.
이와 반대로, 가맹점사업자로 하여금 광고비용의 50%를 부담하도록 하되 원료육 마리당 OOO원을 그 분담금의 한도로 해석하는 것도 가능하다. 청구법인의 경우 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 합계액을 초과하므로, 위와 같은 해석에 따르더라도 한도 규정의 적용을 받아 결과적으로 각 가맹점사업자들은 원료육 마리당 OOO원만을 광고비용 정산금으로 부담하게 된다.
(라) 아울러 당사자 의사의 측면에서 살펴보더라도 위와 같은 가맹계약조항의 해석이 청구법인과 가맹점사업자의 의도에 부합하는 것으로서 타당하다.
청구법인은 미수수익의 세무조정과 관계없이 실제 정산금을 청구함에 있어서는 원료육 마리당 OOO원만을 각 가맹점사업자들에게 청구할 뿐, 광고비용 50%의 분담기준은 전혀 고려하고 있지 않다. 청구법인의 경우 수년째 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원을 기준으로 청구하는 실제 정산금의 합계액을 초과하고 있으나, 단 한차례도 원료육 마리당 OOO원 이상의 정산금을 청구한 사실이 없고, 회계상으로도 별도의 정산금 혹은 미수금채권을 계상하고 있지 않다.
이는 가맹계약의 상대방 당사자인 각 가맹점사업자들 또한 다르지 않는바, 가맹점사업자들은 ‘원료육 마리당 OOO원’을 광고비용 분담금으로 생각하고 있을 뿐, 그 누구도 광고비용 분담금이 전체 광고비용의 50%에 달할 때까지 추가적인 정산의무를 부담하는 것으로 여기고 있지 않다.
특히 청구법인은 가맹점사업자가 가맹계약을 해지하고 폐업하는 경우에도 추가적인 광고비용 정산을 청구하고 있지 않다. 청구법인이 미수금채권을 가지면서도 이를 청구하지 않고 유예하고 있는 것이라면 적어도 가맹계약을 해지하는 가맹점사업자에 대해서는 잔여 분담금의 정산을 청구하였을 것이다. 그러나 각 가맹점사업자가 분담하는 광고비용은 ‘주문 원료육 마리당 OOO원’으로 계산되므로 원료육대금을 지급함과 동시에 광고비용 분담금에 대한 즉각적인 정산이 이루어지게 되어 미수금채권이 발생할 수 없는 구조이고, 실제 청구법인은 폐업한 가맹점사업자에 대해 추가적인 광고비용의 정산을 청구한 사실이 없는바, 청구법인이 미수금채권을 가지면서도 그 행사만을 단순히 유예하고 있는 것이 아니다.
(마) 2022.1.4. 법률 제18709호로 개정된 가맹사업법은 가맹점사업자로 하여금 비용의 전부 또는 일부를 부담하는 광고나 판촉행사를 실시하려는 경우, 그 비용부담에 관하여 일정 비율 이상의 가맹점사업자로부터 사전 동의를 받도록 의무화하였다(제12조의6 제1항). 청구법인은 위와 같은 가맹사업법 개정에 따라 순차적으로 가맹계약서를 개정하여 2023년 7월에는 ‘50%:50%’의 광고비용 분담비율을 삭제하는 등 광고비용 분담에 관한 구체적인 기준을 가맹계약 조항에서 제외하였고, 2023년 1월부터 청구법인은 광고비용 분담에 관한 사항을 개별적인 사전 동의 절차를 통해 확정하고 있다.
이처럼 2021년 이후 가맹계약의 개정으로 광고비용 분담기준에 관한 계약 문언이 일부 변경되었으나, 이 건 거부처분의 전제와 같이 가맹점사업자가 부담하여야 할 광고비용을 ‘광고비용의 50%’ 금액으로 해석할 여지가 없다는 점에서는 앞서 자세히 살펴본 2021년 가맹계약과 다르지 않다. 따라서 2023년 개정된 가맹계약에 따르더라도 가맹점사업자가 광고비용의 50% 상당액을 부담한다고 볼 수 없고, 반대로 청구법인이 가맹점사업자들에 대해 광고비용의 50% 금액 상당의 정산금채권을 가진다고 볼 수도 없는바, 가맹계약 조항을 근거로 청구법인이 가맹점사업자들에 대하여 광고비용의 50%에 달하는 정산금채권을 가진다는 전제로 이루어진 이 건 처분은 위법하다.
(2) 청구법인은 2023년부터 분담금액 및 한도를 명시한 사전 동의서를 받아 광고비용을 집행하였는바, 이에 비추어 보더라도 청구법인이 쟁점차액 상당의 채권을 가진다고 볼 수 없음이 분명하다.
(가) 청구법인은 2023년부터 개정된 가맹사업법에 따라 각 가맹점사업자들로부터 분담금액 및 한도를 명시한 사전 동의서를 받아 광고비용을 집행하고 가맹점사업자들로부터 광고비용을 정산받았다.
청구법인은 사전 동의서를 통해 광고 내용 및 매체, 진행기간을 안내하면서, 가맹점사업자가 부담하여야 하는 광고비용에 대해서도 분담비율 및 분담한도를 명시하였다. 사전 동의서에서 확인되는 바와 같이 청구법인은 가맹점사업자의 광고비용 분담비율을 ‘50%’로, 분담한도를 ‘원료육 마리당 OOO원’으로 정하여 동의를 구하였고, 가맹점사업자들의 동의를 받아 광고비용을 집행한 다음 위 기준에 따라 광고비용을 정산하였다. 청구법인의 경우 원료육 마리당 OOO원으로 계산한 정산금이 광고비용의 50% 금액에 미치지 못하므로, 위 ‘분담한도’가 적용되어 가맹점사업자들에 대해 ‘원료육 마리당 OOO원’의 정산금만을 청구할 수 있었다.
이처럼 청구법인은 2023년부터 매번 새로운 광고를 진행할 때마다 광고비용 분담기준을 포함한 동의서를 제시하면서 각 가맹점사업자들로부터 가맹사업법 제12조의6에 따른 사전 동의를 받고 있으며, 각 가맹점사업자들은 동의서에 명시된 ‘분담한도’에 따라 ‘원료육 마리당 OOO원’의 광고비용을 부담하였다.
(나) 이와 같은 동의서상의 분담기준은 가맹사업법에 따른 것이다. 가맹사업법 및 같은 법 시행령은 광고ㆍ판촉 행사를 진행하려는 가맹본부로 하여금 가맹점사업자들과 사전약정을 체결하거나 일정 비율 이상의 사전 동의를 받도록 규정하고 있고, 사전약정의 내용에는 광고행사의 명칭 및 실시기간과 더불어 소요비용과 가맹점사업자의 ‘분담비율’ 및 ‘분담한도’를 포함하도록 정하고 있다(가맹사업법 제12조의6, 같은 법 시행령 제13조의5 제4항).
가맹사업법이 동의서에 포함되어야 하는 내용에 대해서는 별도로 정하고 있지 않으나, 가맹점사업자들이 부담하게 될 광고비용을 정확하게 고지받고 동의 여부를 스스로 결정할 수 있도록 하려는 가맹사업법 조항의 취지를 고려하면, 사전 동의서는 분담비율 및 분담한도 등을 포함하여 사전약정과 유사한 내용이 명시되도록 함이 타당하고, 가맹사업법 소관기관인 공정거래위원회에서도 같은 취지로 설명하고 있다(광고판촉사전동의제 설명회 요약 질의응답 참조).
이 건 거부처분은 청구법인이 가맹점사업자들과의 계약에 따라 사법상 ‘광고비용의 50%’에 상당하는 금액의 채권을 가진다는 점을 전제로 한 것이나, 애당초 청구법인은 가맹계약 및 개별 광고건에 관한 동의서상의 분담한도에 해당하는 ‘원료육 마리당 OOO원’을 초과하여 정산금채권을 가질 수 없다. 다시 말해 청구법인은 계약상 가맹점사업자들에게 광고비용 50% 금액에 대한 정산을 청구할 수 있음에도 단순히 청구하지 않고 있는 것이 아니라, ‘원료육 마리당 OOO원’을 초과하는 부분에 대해서는 정산을 청구할 수 있는 사법상 권리 자체가 존재하지 않는 것이다.
(3) 이 건 거부처분은 과다 광고의 책임을 가맹점사업자에 떠넘기는 결과를 초래하게 되어 부당하다.
청구법인이 가맹점사업자들로부터 정산받는 구체적인 분담금액을 ‘원료육 마리당 OOO원’으로 산정하게 된 경위를 고려해 보더라도, 청구법인이 가맹점사업자에게 언제나 광고비용의 50%를 청구할 수 있는 권리를 가진다고 보는 것은 불합리한 측면이 있다. 가맹계약상 ‘원료육 마리당 OOO원’의 분담금액은, 청구법인이 광고비용 분담기준을 합리적으로 정하기 위해 먼저 예상 광고비용을 추정하고 이를 가맹본부와 가맹점사업자들이 각각 50%씩 부담하도록 정한 뒤 가맹점사업자들이 부담하는 ‘예상 광고비용의 50% 금액’을 ‘예상 판매량(=주문 원료육 마리수)’으로 나누는 방식으로 산정한 것이다.
즉, 당초 광고비용의 분담 기준을 정함에 있어서는 가맹본부와 가맹사업자들이 각각 광고비용의 50%를 부담할 것을 예정하였으나, 이는 어디까지나 가맹본부의 입장에서는 적정한 규모의 광고 집행을, 가맹점사업자들의 입장에서는 예상 판매량의 달성을 전제로 하는 것으로서, 양자 모두 각자의 책임을 이행하였을 때에만 비로소 양 당사자가 당초 의도한 광고비용의 공정한 분담이 달성될 수 있다(청구법인과 가맹점사업자들은 원료육 마리당 OOO원 정도를 정산받게 되면 대략 광고비용의 50%를 가맹점사업자가 분담하게 되는 것으로 예상하였다).
그런데 청구법인의 공격적인 마케팅 정책으로 인하여 당초 예상을 초과하여 광고비용이 지출되었고, 그로 인하여 실제로는 2023년을 포함하여 매년 지출하는 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원을 기준으로 각 가맹점사업자로부터 정산받는 금액을 초과하게 되었는바, 이는 가맹본부인 청구법인이 적정한 규모를 초과하여 광고를 집행한 것에 그 원인이 있다.
따라서 사정이 이러함에도 만약 청구법인이 원료육 마리당 OOO원의 기준을 넘어 광고비용의 50% 금액 전부를 각 가맹점사업자들에게 청구하게 된다면, 이는 청구법인의 잘못으로 일어난 적정 규모를 초과한 광고의 책임을 가맹점사업자들에게 일방적으로 떠넘기는 것이 되어 부당하다.
이는 반대로 생각해 보더라도 다르지 않다. 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 금액에 미달하는 경우를 가정해 보면, 이는 청구법인이 적정 규모에 미달하게 광고를 집행하거나 가맹점사업자들이 예상 판매량을 초과하여 매출실적을 달성한 것으로 해석할 수 있는바, 이러한 상황에서 가맹점사업자들로 하여금 원료육 마리당 OOO원의 광고비용을 분담하도록 하는 것은 실제로 지출되지도 않은 광고비용을 분담하도록 하거나 예상을 초과하여 판매실적을 달성하였음에도 오히려 불이익을 부담지우는 것이라는 측면에서 부당하다.
이와 같이 원료육 마리당 OOO원의 합계금액과 광고비용의 50% 금액에 차이가 발생하는 것은 청구법인이 광고비용을 과다 또는 과소하게 집행한 것이 그 원인이 되므로 가맹점사업자에 그 책임을 돌리는 것은 부당한바, 분담금액의 산정 경위 및 이를 둘러싼 당사자들의 의사를 고려하면 청구법인은 ① 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 합계금액을 초과하는 경우에는 원료육 마리당 OOO원의 합계금액을, ② 반대로 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 합계금액에 미달하는 경우에는 광고비용의 50% 금액을 청구할 수 있는 권리를 가진다고 봄이 타당하다.
(4) 또한 이 건 거부처분은 청구법인으로 하여금 가맹사업법을 위반하여 가맹점사업자에게 추가적인 광고비용 분담을 강요하도록 하는 결과를 초래하게 되어 부당하다.
이 건 거부처분은 청구법인이 각 가맹점사업자들에 대하여 광고비용 50% 금액의 정산금채권을 가지고 있으면서도 이를 청구하지 않고 있다는 사실관계를 전제로 하는바, 이러한 전제에 따른다면 청구법인은 각 가맹점사업자들에 대하여 광고비용 50% 상당의 정산금채권을 가지게 되고, 각 가맹점사업자들은 ‘원료육 마리당 OOO원’에 더하여 광고비용 분담비율이 50%에 이를 때까지의 차액에 대해서도 추가적인 광고비용을 부담하여야 한다.
즉, 이 건 거부처분은 분담한도와 관계없이 언제나 광고비용의 50%에 달하는 금액을 가맹점사업자들이 부담하여야 한다고 전제하므로, 청구법인이 존재하지도 않는 채권으로 인한 익금산입을 피하기 위해서는 가맹점사업자들로 하여금 광고비용의 50% 금액을 부담하도록 추가적인 광고비용의 분담을 강요할 수밖에 없다. 이는 가맹점사업자를 보호하기 위한 가맹사업법의 취지에 정면으로 반하는 것으로서 부당하다. 이뿐만 아니라 청구법인이 동의를 받은 범위를 벗어나 가맹점사업자들에게 광고비용을 부담시키는 것은 그 자체로 가맹사업법 위반이 되고, 공정거래위원회에 의한 시정조치 및 과징금 부과의 대상이 된다(가맹사업법 제33, 35조, 및 개정 가맹사업법령 설명자료 참조).
(5) 청구법인의 항변 내용은 다음과 같다.
(가) 처분청의 해석으로는 가맹계약서 조항 간의 모순을 해소할 수 없고, 그 해석은 사전 동의서의 분담기준과도 배치되는 것으로서 타당하지 않다.
처분청 의견과 같이 청구법인이 가맹점사업자들에게 공문을 통보한 사정만으로, 청구법인과 가맹점사업자들 사이에 광고비용을 각자 50%씩 분담할 의사가 있었다고 단정할 수 없다. 공문상의 문구는 구체적인 분담한도를 반영하지 않은 형식적인 분담비율을 기재한 것에 불과할 뿐만 법적인 구속력을 가지는 약정사항이 아니다.
처분청은 ‘가맹점 분담 미수금을 면제 또는 변경한다는 내용의 계약 등이 있다면 관련 증빙을 제출할 것을 요청하였으나 청구법인이 이를 제시하지 못하였다’는 의견이나, 청구법인과 가맹점사업자 간의 사전 동의는 개별 광고집행에 앞서 매번 구체적인 분담기준을 명시하여 가맹점사업자들의 동의를 받는 것(광고집행 및 비용분담에 관한 개별ㆍ구체적인 약정)으로서, 포괄적이고 일반적인 합의에 불과한 가맹계약에 우선하여 적용되므로, 처분청의 의견은 타당하지 않다.
(나) 가맹사업법 제12조의6 제1항 본문은 가맹점사업자가 비용을 부담하는 광고를 집행할 때에는 그 비용부담에 관하여 ① 약정을 체결하거나, ② 가맹점사업자의 (사전)동의를 받아야 한다고 규정하고 있고, 여기서 약정은 가맹계약과 별도로 체결하는 약정을 의미한다(가맹사업법 시행령 제13조의5 제3항).
따라서, 원칙적으로 가맹계약은 가맹점사업자에게 광고비용을 부담시킬 수 있는 법적 근거가 될 수 없다. 처분청은 가맹사업법에 위반될 소지가 있다는 점만으로는 분담금 산정방식을 기존과 달리 해석할 수 있는 근거가 되지 못한다는 입장에 있는 것으로 보이나, 가맹사업법은 광고비용 분담에 관한 약정형식을 법적으로 한정하고 있는 것인바, 그 외의 형태로 체결되는 약정은 인정될 수 없다.
청구법인은 위 규정에 따라 ‘사전 동의’ 방식을 선택하여 가맹점사업자의 광고비용 분담비율과 한도를 명시한 사전 동의서를 발송하고, 각 가맹점사업자들로부터 동의를 받아 광고를 집행하고 있다.
처분청의 의견은 사전 동의에 근거해서만 가맹점사업자에게 광고비용을 분담시킬 수 있도록 규정한 가맹사업법에 정면으로 위반된다. 처분청의 의견이 그 타당성을 인정받기 위해서는 청구법인이 가맹점사업자에게 가지는 정산금채권 금액을 산정함에 있어 사전 동의서보다 가맹계약을 우선하여 적용할 수 있는 법적 근거가 무엇인지 명확하게 밝혀져야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 처분청은 이 건 경정청구에 대하여 ‘가맹사업법 개정 이후에도 기존 가맹점과의 계약 변경사실이 없고, 당초 계약이 당연 무효사항인지 불분명하며, 무엇보다 가맹사업자들에게 매년 광고비 분담현황을 통보하며 미수 분담금이 있다는 사실을 통보하고 있어 미수금이 발생하지 않았다는 청구법인의 주장이 사실과 달라’ 거부처분을 하였다.
(가) 청구법인은 2022년 7월 개정된 가맹사업법 조문의 내용을 반영하여 가맹계약서를 2023년도 중에 변경하였고, 같은 해 10월부터 신규 가맹점과 계약 시 변경된 계약서로 계약을 하였으나, 기존 가맹점과의 계약서 변경은 없는 것으로 확인되었다.
(나) 청구법인은 가맹점사업자들에게 전체 광고비 집행금액, 가맹점 광고비 입금액, 가맹점 분담 광고비 잔액(누적금액) 등을 집계하여 공문(제목 : 2023.12월 광고비 집행 현황과 광고비 분담 안내의 건)으로 발송하고 있는바, 청구법인이 2024.1.25. 시행한 공문에 따르면 가맹점 광고비 분담금은 원료육 공급수량에 따른 비율로 산정하고 가맹본사와 가맹점사업자의 분담비율은 여전히 50:50로 계산하고 있다.
또한 아래 공문발췌 내용과 같이 가맹점 분담 미수금을 표기하여 가맹점사업자들에게 공문으로 통지하고 있으며 해당 가맹점 분담 미수금은 광고비의 50%에서 기존 가맹점 입금액을 공제한 잔액으로 쟁점차액과 동일하다.
< 2023년 12월 광고비 집행내역 통보 공문 발췌 >
○○○
(2) 청구법인은 계약서상 문구를 분석하여 합리성 여부를 논하고 가맹사업법의 개정이 되어 동의서를 받았다는 이유로 쟁점차액의 익금산입액에 상당하는 미수금이 존재하지 않는다고 주장하고 있으나 이는 아래와 같은 이유로 타당하지 않다.
(가) 「법인세법」에서는 법인의 순자산을 증가시키는 수익을 익금으로 규정하고 있으며 익금에는 법인에게 귀속될 금액도 포함하도록 하고 있다.
(나) 그리고 당초 가맹계약서 제31조의 광고 조항을 살펴보면 제3항에서는 ‘가맹점사업자와 가맹본부는 50:50으로 비용을 분담하고 가맹본부 부담분 50%를 가맹점별로 원재료 공급수량에 비율로 분배한다’고 명시하였고, 제4항에서는 원료육 마리당 OOO원으로 계산하는 방식으로 한다고 규정하였을 뿐 제4항이 한도규정이라고 규정되어 있지 않았다.
(다) 무엇보다 청구법인도 위 제4항의 계산방식을 한도로 인식하지 않았고, 쟁점차액에 대하여 장래 가맹점사업자가 부담해야 할 채권으로 가액을 확정하여 매년 가맹점사업자들에게 통지하고 있다.
(라) 이와 관련하여 처분청은 경정청구 검토 시 가맹점 분담 미수금을 면제 또는 변경한다는 내용의 계약 등이 있다면 관련 증빙의 제출을 요청하였으나 청구법인은 이를 제시하지 못하였다.
(마) 위와 같이 청구법인이 2023사업연도 쟁점차액을 포함한 누적 쟁점차액을 가맹점사업자가 부담해야 할 광고비 잔액으로 인식하고 있었음이 청구법인이 공식적으로 가맹점사업자들에게 통보한 공문으로 확인되고, 미수채권이 소송에서 감액ㆍ변경된 사실이 없음에도, 기존 분담금 산정방식이 개정된 가맹사업법을 위반할 소지가 있다거나 계약서의 문구만을 해석하여 분담금 산정방식이 합리적이지 않다고 하는 청구법인의 주장은 오히려 비합리적이고 사실과 다르다고 할 수 있다.
(바) 청구법인이 쟁점차액 관련 미수채권을 회계상 채권으로 인식하지 않았더라도 실제 청구법인은 해당 채권이 있다는 내용으로 가맹점사업자들에게 통지하고 있으므로 해당 미수금을 익금산입하여 이루어진 당초 법인세 신고 및 이 건 경정청구 거부처분은 적법하다.
(3) 청구법인은 광고 집행 사전 동의서상 한도문구가 추가되었고 당초 조항 간 모순을 이유로 이 건 경정청구가 적법하다고 주장하나, 우선 사전 동의서에 대한 동의 비율이 100%가 아니고 실제 동의서에 서명한 것을 계약의 변경으로 볼 수도 없다. 또한 광고비용 분담금을 사전 동의서상 한도 문구에 따라 계산한다고 해도 언제 주문한 원료육을 기준으로 한도를 계산하는 것인지에 대한 내용도 없어 실제 한도액을 계산할 수 없다.
그리고 청구법인은 2023사업연도 유보금액을 계산할 때 아래와 같이 매월 가맹점의 원료육 구입 시 선수금 처리하고 이후 광고비 집행시 해당 금액을 정산하는 방식으로 계산하여 청구법인이 분담하는 50%의 분담액을 먼저 계산하고, 그 외 금액을 가맹점이 분담할 비용으로 인식 후 매년 미수금액을 공문으로 통보하고 있어, 이후 청구법인이 미수금을 회수하면서 소송 등의 사유로 변경이 되는 사정이 생길 수는 있으나, 현재로는 해당 채권을 인식하고 있으므로 이를 익금으로 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 적법하다.
○○○
또한 청구법인은 이 건 경정청구 거부처분이 청구법인에게 가맹사업법 위반을 강요하고 있다고 주장하나, 청구법인이 가맹점과의 계약을 변경하거나 당초 통보한 미수금을 수정 통보하는 등의 실제 사실관계의 변경 없이 미수금 채권을 인식하여 공식적으로 통보도 하고 있는 현재의 상황에서 그저 가맹사업법을 위반할 수 있다는 사유만으로 계약서를 해석하여 쟁점차액을 익금에서 제외하여 달라고 주장하는 것은 합리적이라고 할 수 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
청구법인이 가맹점사업자에 대해 광고비 관련 미수채권을 보유한 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분의 당부
나. 관련 법령 : <별지> 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 확인된다.
(가) 청구법인의 2021년 6월 개정분(OOO) 가맹계약서 양식 중 제31조(광고)의 내용은 아래와 같다.
○○○
이와 관련하여, 2023년 7월 개정분(OOO) 가맹계약서 양식 중 제31조(광고 및 판촉)의 내용은 아래와 같은바, 위 2021년 6월 개정분 가맹계약서 양식상 ‘광고에 소요되는 비용은 가맹점사업자 측이 50%를 부담한다’, ‘각 가맹점사업자가 부담해야 할 비용을 주문한 원료육에 비례하여 마리당 OOO원으로 계산한다’는 내용은 삭제된 것으로 나타난다.
○○○
(나) 청구법인이 제출한 광고 집행 사전 동의서(작성일자 미기재)는 아래 <사진1>과 같은바, 가맹본부와 가맹점의 광고비 분담비율이 ‘50% : 50%’로 기재되어 있고, 분담 한도란에는 ‘주문한 원료육에 비례하여 마리당 OOO원으로 한다’라고 기재되어 있다.
<사진1> 광고 집행 사전 동의서
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(다) 청구법인이 제출한 2023년, 2024년 광고 집행 내역의 내용은 아래 <사진2>와 같은바, 가맹본부와 가맹점의 광고비 분담비율이 ‘50% : 50%’로 기재되어 있고, 분담 한도란에는 ‘주문한 원료육에 비례하여 마리당 OOO원으로 한다’라고 기재되어 있으며, 동의율은 59～95%(동의 수는 OOO)로 나타난다.
<사진2> 청구법인의 2023년, 2024년 광고 집행 내역
○○○
(라) 공정거래위원회의 ‘개정 가맹사업법령 설명자료’(가맹거래과, 2022년 6월) 및 ‘7.5 광고판촉사전동의제 설명회 요약 질의응답’ 자료의 내용은 아래와 같다.
○○○
(마) 청구법인이 A 가맹점사업자들에게 송부한 ‘2023년 12월 광고비 집행 현황과 광고비 분담 안내의 건’ 공문(시행일자 : 2024.1.25.)상 집행 광고비 및 분담 내역은 아래 <표>와 같은바, 2023년 쟁점차액(부가가치세 제외)은 OOO원으로 나타난다.
<표> 집행 광고비 및 분담 내역
○○○
그리고 해당 공문에는 ‘가맹점 광고비 분담금은 원료육 공급수량에 따른 비율로 산정된다’고 기재되어 있고, ‘가맹점에서 분담해야 할 광고비 잔액은 OOO원입니다(2023.12.31. 기준)’, ‘가맹점 광고비 잔액 산출 방식 : [광고비 지출 합계*50%]-가맹점 광고비 입금 총액) = 가맹점 분담 광고비 잔액’이라는 내용이 기재되어 있다.
(바) 처분청의 이 건 법인세 경정청구 검토서(2025년 1월)에는 ‘청구법인은 2023년 10월부터 신규 가맹점과 계약 시 2023년 7월 개정분 가맹계약서로 계약하였고, 기존 가맹점과의 계약서는 변경된 사실이 없다’라는 내용과 함께, 변경된 가맹계약서를 작성한 12개의 신규 가맹점(최초계약일 : 2023.10.10.～2023.12.29.)의 매장명이 기재되어 있고, ‘청구법인은 2023년 3월 이후 광고비부터 사전 동의를 받았다’는 내용 등이 기재되어 있는 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 2023사업연도에도 가맹점사업자에 대한 광고비 관련 미수채권을 보유하게 되었으므로 이 건 경정청구 거부처분이 적법ㆍ타당하다는 의견이나,
2022년 가맹사업법령 개정을 통해 가맹본부가 가맹점사업자와 비용을 분담하는 광고를 실시하려는 경우 그 비용 부담에 관하여 가맹점사업자의 동의를 받는 것 또는 별도의 약정 체결이 의무화되었고, 광고 약정에는 소요 비용에 대한 가맹점사업자의 분담 비율 및 분담 한도가 포함되어야 하는 것으로 규정되었으며, 법령상 사전 동의의 구체적 내용이 규정되어 있지는 아니하나, 공정거래위원회는 약정과 비슷한 정도로 가맹점주 비용 분담 비율, 비용 분담 상한액 등이 사전 동의서에 명시되는 것이 추후 분쟁발생 시 좋을 것이라고 안내하였으므로, 가맹본부가 가맹점사업자도 비용을 부담하는 광고를 실시하려는 경우 별도의 약정을 체결하지 않는다면 비용 분담 비율 및 분담 한도가 포함된 사전 동의를 받는 것이 사실상 필요하였을 것으로 보이고,
2023년 7월 청구법인의 가맹계약서 양식 개정을 통해 종전 양식상 불분명한 ‘광고에 소요되는 비용은 가맹점사업자 측이 50%를 부담한다’, ‘각 가맹점사업자가 부담해야 할 비용을 주문한 원료육에 비례하여 마리당 OOO원으로 계산한다’라는 문구가 삭제된 것으로 나타나며, 청구법인은 2023년 3월 이후 진행된 광고부터 가맹점사업자의 사전 동의를 받은 것으로 나타나고, 그러한 사전 동의서에는 비용 분담 비율 및 분담 한도가 각각 ‘50% : 50%’, ‘주문한 원료육 마리당 OOO원’으로 규정되어 있었던 것으로 보이는바,
가맹점사업자들이 광고 집행에 대해 사전 동의를 한 경우, 사전 동의서상 비용 분담 한도가 적용된다고 할 것이므로, 청구법인이 2023사업연도에 사전 동의를 한 가맹점사업자들에 대해 쟁점차액 상당액의 미수채권을 보유하고 있었다고 보기는 어려운 것으로 판단된다.
또한, 사전 동의를 하지 않은 가맹점사업자들의 경우에도, 가맹계약상 광고 참여 및 비용 부담을 하였을 것으로 보이고, 사전 동의를 한 가맹점사업자들과 동일한 수준의 분담 한도를 적용받았을 가능성이 있으므로, 청구법인이 2023사업연도에 사전 미동의 가맹점사업자들에 대한 쟁점차액 상당액의 미수채권을 보유하게 되었다고 단정하기는 어렵다고 할 것이다.
따라서, 위 <표>의 2023년 가맹점 광고비 분담금(수취액) OOO원 중 광고에 사전 동의를 한 가맹점의 광고비 분담금(수취액)을 확인하여 2023사업연도 쟁점차액 OOO원 중 사전 동의 가맹점분을 재조사하고, 사전 미동의 가맹점분 쟁점차액과 관련하여서는 청구법인이 광고비 분담에 대한 수정 공문을 시행하였는지 여부 등의 확인을 통해 광고에 사전 미동의한 가맹점사업자들이 사전 동의한 가맹점사업자들과 동일한 수준의 분담 한도를 적용받았는지 여부를 재조사하여, 그 결과에 따라 이 건 법인세의 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
<별지> 관련 법령
(1) 법인세법
제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입[이하 “수익”(收益)이라 한다]의 금액으로 한다.
③ 수익의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 법인세법 시행령(2023.2.28. 대통령령 제33265호로 개정된 것)
제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항에 따른 이익 또는 수입[이하 "수익"(收益)이라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.
11. 그 밖의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액
(3) 가맹사업거래의 공정화에 관한 법률(2022.1.4. 법률 제18709호로 개정된 것)
제12조의6(광고ㆍ판촉행사의 실시 및 집행 내역 통보) ① 가맹본부는 가맹점사업자가 비용의 전부 또는 일부를 부담하는 광고나 판촉행사를 실시하려는 경우(가맹본부 및 가맹점사업자가 대통령령으로 정하는 바에 따라 체결한 광고ㆍ판촉행사의 약정에 따라 실시하는 경우는 제외한다) 그 비용 부담에 관하여 전체 가맹점사업자 중 대통령령으로 정하는 비율 이상의 가맹점사업자의 동의를 받아야 한다. 다만, 판촉행사의 경우에는 해당 판촉행사의 비용 부담에 동의한 가맹점사업자만을 대상으로 하여 이를 실시할 수 있다.
② 가맹본부는 가맹점사업자가 비용의 전부 또는 일부를 부담하는 광고나 판촉행사를 실시한 경우 그 집행 내역을 가맹점사업자에게 통보하고 가맹점사업자의 요구가 있는 경우 이를 열람할 수 있도록 하여야 한다.
③ 제1항에 따른 가맹점사업자의 동의 및 제2항에 따른 집행 내역 통보ㆍ열람의 방법과 절차 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제33조(시정조치) ① 공정거래위원회는 제6조의5 제1항ㆍ제4항, 제7조 제3항, 제9조 제1항, 제10조 제1항, 제11조 제1항ㆍ제2항, 제12조 제1항, 제12조의2 제1항ㆍ제2항, 제12조의3 제1항ㆍ제2항, 제12조의4, 제12조의5, 제12조의6 제1항, 제14조의2 제5항, 제15조의2 제3항ㆍ제6항을 위반한 가맹본부에 대하여 가맹금의 예치, 정보공개서등의 제공, 점포환경개선 비용의 지급, 가맹금 반환, 위반행위의 중지, 위반내용의 시정을 위한 필요한 계획 또는 행위의 보고 그 밖에 위반행위의 시정에 필요한 조치를 명할 수 있다.
제35조(과징금) ① 공정거래위원회는 제6조의5 제1항ㆍ제4항, 제7조 제3항, 제9조 제1항, 제10조 제1항, 제11조 제1항ㆍ제2항, 제12조 제1항, 제12조의2 제1항ㆍ제2항, 제12조의3 제1항ㆍ제2항, 제12조의4, 제12조의5, 제12조의6 제1항, 제14조의2 제5항, 제15조의2 제3항ㆍ제6항을 위반한 가맹본부에 대하여 대통령령으로 정하는 매출액(대통령령으로 정하는 사업자의 경우에는 영업수익을 말한다. 이하 같다)에 100분의 2를 곱한 금액을 초과하지 아니하는 범위에서 과징금을 부과할 수 있다. 다만, 그 위반행위를 한 가맹본부가 매출액이 없거나 매출액의 산정이 곤란한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 5억원을 초과하지 아니하는 범위에서 과징금을 부과할 수 있다.
부칙
제1조(시행일) 이 법은 공포 후 6개월이 경과한 날부터 시행한다.
제3조(광고ㆍ판촉행사의 실시를 위한 사전 동의에 관한 경과조치) 이 법 시행 전에 가맹본부가 광고나 판촉행사를 위하여 광고판매대행사업자 등과 체결한 계약에 따라 이 법 시행 이후 광고나 판촉행사를 실시하는 경우에는 제12조의6 제1항의 개정규정에도 불구하고 가맹점사업자의 동의를 받지 아니하고 해당 광고나 판촉행사를 실시할 수 있다.
(4) 가맹사업거래의 공정화에 관한 법률(2022.1.4. 법률 제18709호로 개정되기 전의 것)
제12조의6(광고ㆍ판촉행사 관련 집행 내역 통보 등) ① 가맹본부는 가맹점사업자가 비용의 전부 또는 일부를 부담하는 광고나 판촉행사를 실시한 경우 그 집행 내역을 가맹점사업자에게 통보하고 가맹점사업자의 요구가 있는 경우 이를 열람할 수 있도록 하여야 한다.
② 제1항에 따른 집행 내역 통보 또는 열람의 구체적인 시기ㆍ방법ㆍ절차는 대통령령으로 정한다.
(5) 가맹사업거래의 공정화에 관한 법률 시행령(2022.6.7. 대통령령 제32680호로 개정된 것)
제13조의5(광고ㆍ판촉행사의 실시 등) ① 가맹본부는 법 제12조의6 제1항에 따라 광고ㆍ판촉행사의 약정을 체결하지 않고 가맹점사업자가 비용의 전부 또는 일부를 부담하는 광고나 판촉행사를 실시하려는 경우에는 문서, 내용증명우편, 전자우편, 인터넷 홈페이지, 어플리케이션 또는 판매시점 관리 시스템(POS) 등을 통해 동의시점을 객관적으로 확인할 수 있는 방법으로 가맹점사업자의 동의를 받아야 한다.
② 법 제12조의6 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 말한다.
1. 광고의 경우 : 100분의 50
2. 판촉행사의 경우 : 100분의 70
③ 가맹본부 및 가맹점사업자가 법 제12조의6 제1항 본문에 따른 광고ㆍ판촉행사의 약정을 체결하려는 경우에는 가맹계약과 별도로 체결해야 한다.
④ 제3항에 따라 체결하는 광고ㆍ판촉행사의 약정에는 다음 각 호의 사항이 모두 포함돼야 한다.
1. 광고나 판촉행사의 명칭 및 실시기간
2. 광고나 판촉행사의 소요 비용에 대한 가맹점사업자의 분담 비율 및 분담 한도