특별행정심판례정보

【세목】

종합소득

【재결요지】

쟁점소득은 주식인도청구의 소를 통해 주식 대신 수령한 것으로, 그 금액(00억원)이 항소심 변론종결일 기준 쟁점법인 주식 종가(00,000원)에 주권수(00,000주)를 곱하여 산출된 반면, 지연손해금 등은 포함하고 있지 않는바, 기타소득(퇴직 후 스톡옵션 행사 이익)에 해당함

【주문】

심판청구를 기각한다.

【이유】

1. 처분개요

가. 청구인은 ㈜A(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 전무이사로 재직(2014.11.7.~2017.11.6.)하는 중인 2016.8.29. 쟁점법인으로부터 쟁점법인 발행 기명식 보통주 75,000주에 대한 주식매수선택권(행사가격 1주당 OOO원, 행사기간 2018.3.24.~2025.3.23.)을 부여받기로 하는 계약을 체결한 후 2018.3.27. 쟁점법인에 주식매수선택권을 행사하였으나, 쟁점법인은 고용계약 만료 및 주식매수선택권 부여 취소를 이유로 주식 인도를 거절하였다.

나. 청구인은 쟁점법인을 상대로 하는 주식매수선택권 행사에 따른 주식인도청구의 소를 제기하여 승소하였고, 판결이 확정된 이후인 2019.9.24. 강제집행을 실시하였으나 집행을 실시하지 못함에 따라 쟁점법인의 제3채무자인 ㈜B(이하 “OOO채권압류 및 추심명령을 신청하여 2019.10.4. 인용결정을 받았으며, B은 2019.10.20. OOO원(이하 “쟁점소득”이라 한다)을 변제 공탁하였다.

행”이라 한다)에 대한 예금채권에 관한

다. 쟁점법인은 2019.10.23. 청구인을 상대로 채권압류 및 추심명령에 기한 강제집행의 불허를 구하는 청구이의의 소를 제기하였으나, 법원은 2024.7.25. 위 청구에 대한 기각 결정을 하였고, 청구인은 2024.9.19. 쟁점법인이 위 청구이의의 소를 제기하면서 신청한 강제집행 정지 결정이 해제됨에 따라 2024.12.27. 배당금 교부신청을 통해 B이 공탁하였던 쟁점소득을 수령하였다.

라. 청구인은 2025.6.2. 쟁점소득을 제외하고 2024년도 귀속 종합소득세를 신고한 후 2025.6.5. 쟁점소득을 포함하여 수정신고 하였다가, 2025.7.7. 쟁점소득이 주식인도의 집행불능이 있었던 2019년 귀속 소득이라는 이유로 쟁점소득을 다시 2024년도 귀속 종합소득세 신고 대상에서 제외하는 취지의 경정청구를 하였고, 처분청은 쟁점소득의 수입시기를 쟁점소득을 지급받은 때인 2024년도로 보아 2025.10.13. 청구인의 경정청구에 대한 거부처분을 하였다(청구인의 2024년도 귀속 종합소득세 신고 및 경정청구 내역은 <표1>과 같다.)

<표1> 청구인의 2024년도 귀속 종합소득세 신고 및 경정청구 내역

ㅇㅇㅇ

마. 청구인은 이에 불복하여 2025.11.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점소득은 2019년도 귀속 기타소득이고 이에 대한 부과제척기간 5년이 경과하였으므로, 청구인이 경정청구한 2024년 귀속 종합 종합소득세 OOO원에 대한 처분청의 이 사건 거부처분은 취소되어야 한다.

(2) 쟁점소득은 「소득세법」 제21조 제1항(이하 “쟁점조항”이라 한다) 제10호에 해당하는 기타소득이다.

(가) 쟁점소득은 청구인이 확정판결에 기재된 대상청구권인 주식 인도에 갈음하는 금전 지급 청구권 행사에 따라 취득하였으므로, 이는 쟁점법인의 ‘주권교부채무 불이행’이라는 계약 위반을 원인으로 발생한 전보배상, 즉 손해배상금에 해당한다.

(나) 쟁점조항 제22호에서 규정하는 ‘주식매수선택권을 행사함으로써 얻는 이익’이란 주식매수선택권의 행사로 주식을 시가보다 낮게 취득함으로써 발생하는 이익 또는 주식매수선택권 행사 당시의 시가와 실제 매수가액 간의 차액을 의미한다.

처분청은 쟁점소득이 주식매수선택권 행사에 기인했다는 이유로 쟁점조항 제22호에 해당한다고 주장하나, 청구인은 쟁점법인의 채무불이행으로 인해 쟁점법인 주식을 단 1주도 취득하지 못했으므로 ‘주식매수선택권 행사 이익’ 자체가 발생하지 않았다.

주식매수선택권 행사의 결과물인 ‘주식’ 그 자체를 인도받는 것이 불가능해진 시점에서 당초 주식매수선택권 계약에 따른 채권ㆍ채무 관계는 그 목적을 달성할 수 없게 되었으므로, 청구인이 수령한 쟁점소득은 주식의 시가와 행사가액의 차액이 아닌 쟁점법인의 주식 인도 의무 불이행에 따른 손해를 전보받기 위한 대상청구권의 행사에서 비롯한 것이다.

(다) 처분청은 쟁점소득이 이행불능으로 인한 전보배상임을 이유로 쟁점조항 제10호의 ‘본래 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해’가 아니라고 주장하나, 쟁점소득은 청구인이 지출한 주식매수대금 OOO원을 상회하는 특별손해의 배상이므로, 쟁점조항 제10호의 위약금과 배상금을 의미하는 ‘본래 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해’에 해당한다.

(3) 쟁점소득에 대한 채권은 집행이 불능으로 된 2019.9.24.에 확정적으로 발생한 것이고, 이때 비로소 소득으로서 실현된 것이므로 쟁점소득은 2019년도 귀속 기타소득에 해당한다.

(가) 대법원은 소득의 귀속시기가 되는 권리확정주의에 대하여 소득이 현실적으로 실현되지 않았더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되었다면 소득이 발생한 것으로 보아야 한다는 입장이다(OOO).

(나) 이 사건도 소득의 귀속시기를 청구인의 쟁점소득 채권이 언제 확정되었는가를 기준으로 따져보아야 하는바, 대법원은 “이 사건 주권 인도에 관한 강제집행이 적법하게 개시된 후 집행불능 됨으로써 선행판결에 따른 청구인의 금전채권이 확정적으로 발생한 이상”이라고 명백히 밝힌 바 있다(OOO).

채권압류 및 추심 결정이 나오자 2019.10.20. B이 쟁점소득을 변제공탁하여 지급한 점도 쟁점소득의 실현시기가 주식인도의 집행불능 시점임을 강력히 뒷받침한다.

(다) 쟁점법인이 제기한 ‘청구이의의 소’는 대상 채권의 확정을 전제로 하여 그 중복적 행사의 불능을 다투는 것에 불과하므로, 위 쟁점법인이 제기한 소송으로 인해 쟁점소득의 실현시기가 연장되는 것으로 볼 수 없고, 대법원은 위 쟁점법인이 제기한 소를 기각함으로써 청구인의 쟁점소득 채권이 2019년에 확정적으로 발생하였음을 사후적으로 명백히 재확인해 준 것이다.

(4) 쟁점소득은 2019년도 귀속 기타소득이므로 그에 대한 부과제척기간인 5년이 경과되었다.

(가) 법원은 원천징수의무를 부담하는 ‘소득금액을 지급하는 자’는 특별한 사정이 없는 이상 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로서 소득금액을 실제 지급하는 자를 의미하고(OOO), 본래의 채무자를 위해 제3자가 대위변제를 한 경우 본래의 채무자가 아니라 대위변제자가 실제 지급하는 자로서 원천징수를 할 의무가 있고 이와 같은 법리는 공탁에 의한 지급의 경우에도 마찬가지이다(OOO)라는 입장이다.

(나) B은 쟁점소득을 변제공탁 하였고, 쟁점법인과 예금채권채무 관계에 있는바, 예금채권채무 관계에서 예금채무자가 예금채권자에게 이자를 지급하는 경우 원천징수 의무가 있으므로, B이 청구인에게 예금 원리금을 지급할 때에도 원청징수를 할 의무가 있다.

원천징수의무자인 B은 「소득세법」 제128조에 따라 2019.10.20. 쟁점소득을 변제공탁한 그 다음 달 10일인 2019.11.10.까지 원천징수세액을 관할 세무서에 납부하였어야 하나 B은 위 기한까지 납부하지 않았고, 과세관청 역시 5년의 부과제척기간 내인 2024.11.10.까지 B에 대해 원천징수세액을 부과할 수 있었으나 이를 하지 않은 채 부과제척기간이 경과하였으므로 B의 원천징수의무자로서의 납세의무는 소멸하였다.

(다) 원천징수의무자가 아닌 쟁점법인이 2024.8.6. 납부한 원천징수세액은 납부할 의무가 없는 세액의 납부이므로, 쟁점소득의 원천징수세액에 대한 부과제척기간 만료 및 납세의무 소멸에 어떠한 영향도 미치지 않는다.

(라) 과세관청은 2025.5.31.(부과제척기간 5년)까지 청구인에 대해 종합소득세 부과처분을 할 수 있었으나, 과세관청은 이를 하지 않은 채 부과제척기간이 만료되었으므로 청구인의 원천납세의무자로서의 납세의무도 소멸하였다.

나. 처분청 의견

(1) 처분청의 이 사건 경정청구 거부처분은 적법하고 청구인의 주장은 이유 없으므로 본 심판청구 건은 기각되어야 한다.

(2) 쟁점소득은 주식매수선택권 행사에 의한 것으로 쟁점조항 제22호에 따른 기타소득에 해당한다.

(가) 청구인이 쟁점법인 발행 보통주 75,000주를 표창하는 주권에 대한 강제집행 불능일 때 쟁점법인에게 쟁점소득에 대한 대상청구권이 발생했고, 서울남부지방법원 소속 집행관은 위 주권이 집행불능이라는 집행불능조서를 작성한 사실에 비추어 대상청구권의 법적 성질은 이행불능으로 인한 전보배상이다.

(나) 청구인은 주식매수대금 OOO원을 상회하는 금액은 전부 본래의 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 해당한다고 주장하나,

청구인의 쟁점법인에 대한 쟁점소득 채권은 주식매수선택권 행사에 의한 것으로 이는 쟁점조항 제22호에 따른 기타소득에 해당하고, 쟁점소득은 주식의 시가 상당액의 손해를 전보배상한 것이므로 주식매수선택권 행사이익의 총금액을 넘지 아니하여 지급 자체에 대한 손해를 넘는 금전 등의 가액으로 볼 수 없다.

(다) 청구인은 쟁점법인 주식을 1주도 취득한 바가 없으므로 주식매수선택권 행사 이익 자체가 발생한 사실이 없다고 주장하나, 청구인의 대상청구권은 주식매수선택권 행사이익을 전제로 한 것이므로 청구인의 쟁점법인에 대한 쟁점소득 채권은 주식매수선택권 행사에 의한 것이다.

(3) 청구인은 2024.12.27. 배당금을 수령하였으므로, 그 지급받은 날이 속한 2024년 귀속 기타소득에 해당한다.

(가) 법원은 소득의 귀속시기를 정하는 원칙인 권리확정주의란 실질적으로 불확실한 소득에 대하여 장래 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 원칙이기는 하나 “확정”의 개념을 수입의 귀속시기에 대한 예외 없는 일반원칙으로 단정하여서는 아니되고, 구체적 사안에 있어 소득에 대한 관리, 지배와 발생 소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 소득이 현실적으로 실현될 것까지는 필요없다 하더라도 실현가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙 확정되었는지 여부를 기준으로 합리적으로 판단하도록 한다(OOO).

(나) 청구인은 주식 인도가 집행불능이 된 시점에 쟁점소득이 실현되었다고 주장하나, 주권(쟁점법인 발행 보통주 75,000주를 청구인에게 표창하는 주권)이 교부되기 전 주식매수선택권 행사 이익에 대한 관리 및 지배가 확보되었다고 보기 어려우므로 이에 따라 기타소득을 과세하기 어렵다.

(다) 청구인은 법원이 이 사건 주권 인도에 관한 강제집행이 적법하게 개시된 후 집행불능 됨으로써 선행판결에 따른 청구인의 금전채권이 확정되었다(OOO)고 한 것을 근거로 해당 시점을 소득의 귀속시기라고 주장하나, 이는 주식 인도 집행불능에 따른 금전채권의 발생을 확정하는 것일 뿐이고 금전채권의 확정과 동시에 소득의 실현 가능성이 성숙ㆍ확정되었다고 보기 어렵다.

(라) 「소득세법」 시행령 제50조 제1항은 ‘쟁점조항 제7호, 제10호에 따른 소득 중 계약금이 위약금ㆍ배상금으로 대체되는 경우의 기타소득, 제20호, 제21호에 따른 기타소득 외’의 기타소득은 그 지급을 받은 날을 수입시기로 정하고 있다.

(마) 법원도 주식을 이전하지 못한 데 따른 그 주식의 시가 상당액의 손해를 전보배상하는 경우 기타소득에 해당하며 그 귀속연도는 그 각 지급을 받은 날이 된다는 입장이다(OOO).

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점소득(주식매수선택권을 행사하여 받은 전보배상액)을 주식매수선택권 행사에 따른 소득으로 보아 과세한 처분의 당부

② 청구인이 지급받은 쟁점소득의 귀속시기(부과제척기간 도과 여부)

나. 관련 법령

(1) 소득세법

제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

가. 위약금

나. 배상금

다. 부당이득 반환 시 지급받는 이자

22. 퇴직 전에 부여받은 주식매수선택권을 퇴직 후에 행사하거나 고용관계 없이 주식매수선택권을 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익

제127조(원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 지급하는 자(제3호의 소득을 지급하는 자의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)는 이 절의 규정에 따라 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.

6. 기타소득. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득은 제외한다.

나. 제21조 제1항 제10호에 따른 위약금ㆍ배상금(계약금이 위약금ㆍ배상금으로 대체되는 경우만 해당한다)

② 제1항에 따른 원천징수를 하여야 할 자(제1항 제3호에 따른 소득의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)를 대리하거나 그 위임을 받은 자의 행위는 수권(授權) 또는 위임의 범위에서 본인 또는 위임인의 행위로 보아 제1항을 적용한다.

제145조(기타소득에 대한 원천징수시기와 방법 및 원천징수영수증의 발급) ① 원천징수의무자가 기타소득을 지급할 때에는 그 기타소득금액에 원천징수세율을 적용하여 계산한 소득세를 원천징수한다.

② 기타소득을 지급하는 원천징수의무자는 이를 지급할 때에 그 기타소득의 금액과 그 밖에 필요한 사항을 적은 재정경제부령으로 정하는 원천징수영수증을 그 소득을 받는 사람에게 발급하여야 한다. 다만, 제21조 제1항 제15호 가목 및 제19호 가목ㆍ나목에 해당하는 기타소득으로서 대통령령으로 정하는 금액 이하를 지급할 때에는 지급받는 자가 원천징수영수증의 발급을 요구하는 경우 외에는 발급하지 아니할 수 있다.

(2) 소득세법 시행령

제41조(기타소득의 범위 등) ⑧ 법 제21조 제1항 제10호에서 “위약금과 배상금”이란 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상(보험금을 지급할 사유가 발생하였음에도 불구하고 보험금 지급이 지체됨에 따라 받는 손해배상을 포함한다)으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액을 말한다. 이 경우 계약의 위약 또는 해약으로 반환받은 금전 등의 가액이 계약에 따라 당초 지급한 총금액을 넘지 아니하는 경우에는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 금전 등의 가액으로 보지 아니한다.

제50조(기타소득 등의 수입시기) ① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

1의2. 법 제21조 제1항 제10호에 따른 소득 중 계약금이 위약금ㆍ배상금으로 대체되는 경우의 기타소득　

계약의 위약 또는 해약이 확정된 날

4. 그 밖의 기타소득　

그 지급을 받은 날

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구인은 2016.8.29. 쟁점법인과 <표2>와 같이 주식매수선택권 부여 계약을 체결하였다.

<표2> 청구인과 쟁점법인의 주식매수선택권 부여 계약체결 내용

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(나) 청구인이 제출한 판결문(OOO) 및 처분청이 제출한 판결문(OOO)에는 청구인이 주식매수선택권을 행사한 사실이 인정된다고 나타난다(청구인 및 처분청이 제시한 판결문은 <표3>과 같음).

<표3> 주식매수선택권 행사 관련 청구인ㆍ처분청이 제출한 판결문

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(다) 청구인은 청구인이 쟁점법인을 상대로 제기한 ‘주식인도청구의 소’의 항소심에서 대상(代償) 청구를 추가하였고, 항소심에서 법원은 <표4>와 같이 쟁점소득 금액을 1주당 시가(항소심 변론종결 시를 기준으로 한 2019.3.6. 쟁점법인 주식 종가)에 주권 수(75,000주)를 곱하여 산정(OOO)하였다.

<표4> 법원 쟁점소득 금액 산정

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(라) 청구인이 제출한 판결문(OOO)에는 주권 인도에 대한 강제집행이 적법하게 개시된 후 집행불능 됨으로써 선행판결에 따른 청구인의 금전채권이 확정적으로 발생했다고 나타난다.

(마) 쟁점법인은 2024.8.6. 쟁점소득에 대한 원천징수의무자로서 OOO원의 원천징수 세액을 과세관청에 납부하였고, 쟁점법인은 청구인에게 위 원천징수 세액의 상환을 요구하면서 해당 상환 채권을 근거로 2019.10.20.자 청구인의 B에 대한 공탁금 지급 채권을 가압류 하였으며, 청구인은 쟁점소득을 배당받아 수령한 후 쟁점법인에게 해당 원천징수 세액을 지급한 것으로 나타난다.

(바) 「소득세법 시행령」 제50조 제1항에서 규정하고 있는 기타소득의 수입시기는 아래 <표5>와 같다.

<표5> 기타소득 등의 수입시기(소득세법 시행령 제50조)

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점법인 주식을 단 1주도 취득하지 못했으므로 주식매수선택권 행사 이익 자체가 발생한 사실이 없고 쟁점소득은 청구인이 지출한 주식매수대금 OOO원을 상회하는 특별손해의 배상에 해당하므로 「소득세법」 제21조 제1항 제10호의 위약금과 배상금을 의미하는 본래 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 해당한다고 주장하나,

청구인은 쟁점법인을 퇴사한 후 2018.3.27. 주식매수선택권을 행사한다는 취지의 내용증명 우편 발송을 통해 주식매수선택권을 행사하였고 주식인도청구의 소를 통해 주식 대신 쟁점소득을 수령한 것이므로 쟁점소득은 주식매수선택권 행사에 따라 얻은 소득이라 할 것인 점, 쟁점소득에 대한 채권은 청구인의 쟁점법인 발행 보통주 75,000주를 표창하는 주권에 대한 강제집행 불능에 따라 청구인에게 발생한 대상청구권으로 민법 제390조의 이행불능으로 인한 전보배상에 해당하고 주식매수선택권 행사 대상인 쟁점법인 발행 보통주 75,000주의 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액으로 보기 어려운 점, 쟁점소득 금액 OOO원은 청구인이 제기한 주식인도청구의 소의 항소심 변론종결일을 기준으로 쟁점법인 주식 종가에 주권 수를 곱하여 산출되었으므로 주식매수선택권 행사로 받을 주식의 대상가액에 해당하며 이에 채무의 이행지체로 인한 지연손해금 등은 포함하고 있지 않은 점, 법원도 청구인이 위 주식인도청구의 소와 별개로 쟁점법인을 상대로 제기한 손해배상 청구의 소에서 “청구인의 쟁점법인에 대한 OOO원의 채권은 주식매수선택권 행사에 의한 것으로 이는 「소득세법」 제21조 제1항 제22호에 따라 기타소득에 해당한다”(OOO)라고 판시한 점 등에 비추어 볼 때, 청구인이 지급받은 쟁점소득은 「소득세법」 제21조 제1항 제22호의 퇴직 전에 부여받은 주식매수선택권을 퇴직 후에 행사함으로써 얻는 이익에 해당하는 것으로 보이므로 청구인의 이 부분 주장은 받아들이기 어렵다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점소득을 「소득세법」 제21조 제1항 제10호의 기타소득으로 보아 쟁점소득의 수입시기는 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날인 2019.9.24.에 해당한다고 주장하나, 위 (가)에서 살펴본 바와 같이 쟁점소득의 경우 「소득세법」 제21조 제1항 제22호의 기타소득에 해당하고, 같은 법 시행령 제50조 제1항 제4호는 같은 법 제21조 제1항 제22호의 기타소득의 수입시기를 ‘그 지급을 받은 날’로 정하고 있으며, 쟁점소득의 수입시기는 청구인이 이를 지급받은 날인 2024.12.27.이므로 이 부분 청구인의 주장도 받아들이기 어렵다.

(다) 그렇다면 쟁점소득이 주식매수선택권 행사 이익에 해당하고, 그 수입시기는 2024년 귀속이라고 보아 처분청이 청구인에게 한 이 건 경정청구 거부처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【관련법령】

「소득세법」 제21조