청구인이 조세특례제한법 제69조 제1항에서 규정하는 자경농지에 대한 양도소득세 감면 대상자에 해당하는지 여부
【세목】
양도
【재결요지】
청구인이 제출한 쟁점농지 관련 사진 및 영수증만으로는 청구인이 쟁점농지를 직접 경작하였다거나 또는 쟁점농지에서 이루어진 농작업의 1/2 이상에 본인의 노동력을 투입하였다는 사실이 입증되었다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
【주문】
심판청구를 기각한다.
【이유】
1. 처분개요
가. 청구인은 2000.6.28. 청구인의 모 OOO(이하 “OOO”이라 한다)으로부터 OOO 소재 답 2,327㎡(이하 “증여농지”라 한다)를 증여를 원인으로 하여 청구인의 동생인 OOO(이하 “OOO”이라 한다)과 함께 각 2분의 1 지분을 취득하고, 2007.11.8. 증여농지 중 1,163㎡를 OOO로 분할 한 뒤, 2011.6.23. 공유물 분할로 OOO 소재 답 1,164㎡(이하 “쟁점농지”라 한다)를 단독명의로 취득하였다.
나. 청구인은 2016.9.1. 쟁점농지를 양도하고, 2016.11.5. 처분청에 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제69조[자경농지에 대한 양도소득세 감면]를 적용하여 양도가액 OOO, 취득가액 OOO, 양도소득금액 OOO, 산출세액 OOO, 감면세액 OOO으
로 양도소득세 신고를 하였다.
다.
처분청은 청구인이 쟁점농지를 8년 동안 직접 경작하지 않은 것으로 보아 자경감면을 배제하고, 2017.9.13. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO을 경정ㆍ고지하였다
.
라. 청구인은 이에 불복하여 2017.10.12. 이의신청을 거쳐, 2017.11.23. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 청구인은 OOO으로부터 쟁점농지를 증여받은 때부터 쟁점농
지를 매도할 때까지 계속하여 본인 책임 하에 직접 농사를 지어 왔다.
청구인이 태어나고 성장한 곳이 OOO이고, 청구인의 조부 및 부모님은 농업을 천직으로 알고 사망할 때까지 마을 내에 거주하였다. 쟁점농지는 조상대대로 농사를 지어오던 농지로 당초 청구인의 조부가 농사를 짓다 사망하여 1989.1.10. OOO이 상속받아 소유, 경작하였고, OOO은 2000.6.28. 쟁점농지를 청구인에게 증여하고 2002.3.17. 사망하였는데, 청구인의 부모는 사망하기 전까지 쟁점농지를 주도적으로 경작하였고, 청구인도 어릴 때부터 부모님의 농사일을 도와 드렸기 때문에 농사일에 익숙하다.
(2)
조특법 시행령 제66조
제11항에 의하면 “경작한 기간을 계산할 때
상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우는 피상속인이 경작한
기간을 상속인이 경작한 기간으로 본다.”라고 규정되어 있으므로, 청구인은 쟁점농지를 매도하기 전 이미
8년 자경요건을 충족하였다
.
즉, OOO은 쟁점농지 인근마을에 거주하며 8년 이상 경작을 하였고, 청구인은 인접시인 OOO에 거주하면서 OOO의 영농을 보조하였으며, OOO이 사망한 뒤에는 본인 책임 하에 농작업의 대부분을 본인의 노동력으로 계속 농사를 지었다. 한편, 청구인은 OOO으로부터 쟁점농지를 증여 받은 이후 전체 영농면적이 1,164㎡에 불과한 소규모 영농으로 축소되자 농지원부의 작성대상 여부 및 중요성을 인식하지 못하고 농사를 지었으나, 농지원부의 관계사항에 대하여 인지하고 2007.6.22. 농지원부를 등록하였고, 2010.5.24. 농업경영체 등록을 하는 등 계속하여 영농을 하였다. 농지원부에 등록을 하지 못한 주요 영농기간에 대하여는 영농확인서를 제출하고자 한다.
(3)
비록 쟁점농지의 등기부의 소유권이전등기의 원인은 “증여”로 되어 있으나
「상속세
및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제2조에 따르면 “상속”이란 「민법」제5편에
따른 상속을 포함하는 것으로 되어 있고 「민법」제5편 상속 중 제1008조[특별수익자의 상속분]에 따르면 “공동상속인 중에 피상속인으로부터 재산의 증여 또는
유증을 받은 자가 있는 경우 그 수증재산이 자기의 상속분에 달하지 못한 때에는
그 부족한 부분의 한도에서 상속분이 있다.”라고 되어 있는 바, 청구인은 부모가
보유하고 있던 상속재산 중 유일하게 증여받았던 토지를 매도하였던 것이고,
청구인의 증여분은 상속에 따른 유류분에도 훨씬 못 미치는 증여분이었다.
또한
상증세법 제13조
제1항에 따르면 “상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서
상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액을 가산한
금액으로 한다.”라는 규정이 있고, 피상속인은 증여 후 2년 이내에 사망하였으므로
생전증여한 재산은 상속재산에 포함되어야 하는 등 청구인이 증여받은 재산은
상속분의 선급에 해당하여 등기부에 기재된 “증여”는 “상속”으로 보아야 마땅하다
.
(4)
청구인은 2000.6.28. 쟁점농지의 소유권을 이전 받았는데, 본인의 소득금액
증명자료를 살펴보면
OOO으로
쟁점농지의 소유권이 이전되었을 때로부터 4년 동안은 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 위한 소득기준금액 미만
이었다.
또한 청구인이 소유하고 있는 쟁점농지는 기껏해야 1,000㎡에 불과하고, 2001년경부터
2003년경까지는 항시 농작업이 필요 없는 벼를 재배하고 있었으므로, 청구인과 같은 일반
직장인도 주말과 연가를 활용하면 충분히 경작이 가능한 상황이었다.
(5) 청구인의 동생인 OOO이 2009년경 쌀직불금을 수령하였으나, 공무원인 청구인은 쌀직불금 신청 대상이 아니었으므로 직불금에 관심이 없었고, OOO도 2009년, 2010년, 2011년 3개년만 쌀직불금을 수령하였을 뿐이다. 또한 OOO은 전업농이 아닌 일반회사에 다니고 있었으므로, 편의상 직불금을 수령하였다고 하여 실경작자로 추정하는 것은 부당하고, 농작업에 필요한 시간으로 따지면 청구인이 OOO보다 여유시간이 더 많은 상태였다.
(6) 쟁점농지는 청구인이 상속받은 농지여서 절대로 매매하고 싶지 않았기 때문에
초기에는 농작업 증빙서류를 제대로 만들어 놓지 못한 것은 사실이나 시간이
지나면서 어쩌면 매매를 할 수밖에 없는 사정이 다가올지도 모른다는 사실을 인지
하고 뒤늦게 증명서류를 만들어 놓았다.
청구인이 제출한 퇴비, 묘종 등 구입영수증은
청구인이 직접 밭농사에 종사하였다는 것을 증명하는 사항으로, 논농업은 밭농업
노동력의 10분의 3정도만 투입하고도 경작이 가능한 사항임을 참작하여 주기
바란다. 특히
처분청은 조특법상 자경감면규정은 타직업에 상시 종사하지 아니하고 농업을 영위하는
사람에게 한정하여야 한다는 의견이나, 경작기간 산정에
관한
조특법 시행령 제66조
제14항의 경작기간 중 “총급여액의 합계액이 OOO 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 경작한 기간에서 제외한다.”라는
규정은 2014.2.21. 신설되었고, 종전에 운영하던 지침과 신설된 법률과는 상충되어
인용될 수 없으므로 처분청의 이 건 양도소득세 부과처분은 위법하다.
나. 처분청 의견
(1) OOO이 청구인 등에게 증여토지를 증여할 당시 청구인의 주
소지에서 쟁점농지의 소재지까지 46.2km로 떨어져 있었고, 이는 교통이 원활함을 전제로 자동차로 약 51분이나
소요되는 거리로 확인된다. 또한 청구인의 직장인 OOO에서 쟁점농지 소재지까지의 거리는43.4km나 떨어져 있고, 이는 자동차로 약
50분이나 소요되는 거리로 확인된다.
따라서
1992년부터 OOO에 근무하고 있는
공무원인
청구인은 오전
9시부터 오후 6시까지 일하는 상시근로자이므로, 농업에 전념하기 어려울 것으로
판단되며, 토요일이나 일요일 등 쉬는 날에 전적으로 휴식이나 사회생활 등을 하지
않고 원거리에 소재하는 쟁점농지에 소요되는 농작업의 1/2 이상 노동력을 투입하였다는 주장은 선뜻 납득하기 어렵다
.
(2) 일반적으로 쌀직불금은 실제 경작자가 신청하고 수령하는데, 쟁점농지의 2009년 쌀직불금 수령현황을 보면 수령자는 OOO으로 타인이 수령한 것으로 확인된다. 따라서 적어도 2009년에는 동생인 OOO이 실제 쟁점농지의 경작자인 것으로 보인다.
(3)
자경에 대한 입증책임이 청구인에게 있음에도 불구하고, 청구인은 사인 간에 임의작성이 가능한 경작사실확인서 외에 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있다
.
즉, 청구인이 자경
사실을 입증할 목적으로 제출한 서류 중 농업경영체 등록확인서는 최초등록일이 2010년 5월이고,
농지원부 또한 최초작성일자는 2007년 6월이며, 해당농지 등록일자는 2013년으로
확인된다. 또한 퇴비, 묘종 구입 영수증도 2010년부터 2012년 사이의 것이므로 청구인이 주장하는
대로
2000년부터 2003년까지 실제 자경하였다는 것을 뒷받침할 만한 근거가 부족하다.
(4)
조특법 시행령 제69조
제12항의 “직접 경작”이라 함은
거주자가 그 소유농지
에서 농작물의 경작 또는 다년성
식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의
1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다고 규정
하고 있으며,
자기의 노동력의 의미를 다른 사람을 고용하는 경우나 생계나 세대를
같이하는 가족으로 하여금 경작케 하는 경우까지 포함하는 것으로 볼 수는 없고
,
문리대로 해석하여 농작업의 2분의 1 이상을 자신이 손수 담당하여야만 직접 경작요건을 충족한다고 할 것이다.
따라서
양도소득세 감면대상에 해당하는 농지의
직접 경작여부에 관하여
, 농업에 상시 종사하는 사람에 대하여는 자기 노동력
비율에 관계없이 직접 경작한 것으로 인정하되,
농업에 상시 종사하는 것이 아니라
다른 직업을 가지는 등의 이유로 부분적으로 종사하는 사람은 전체 농작업 중
가족 등을 제외한 자기의 노동력 투입 비율이 2분의 1 이상인 경우에 한하여
직접 경작한 것으로 인정함이 상당하
다.
(5) 토지가 농지로 경작된 사실이 인정된다고 하더라도 그렇다고 하여 그 소유자가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니고, 토지를 농지로 자경한 사실은 그와 같은 사실을 주장하는 양도자가 적극적으로 입증하여야 한다.
특히 자경감면 규정은 타 직업에 상시 종사하지 아니하고 농업을 영위하는 사람에게
한정하여야 하므로 매년 근로소득이 있는 자라면 자기 노동력에 의한 자경농민
이라 할 수 없는 다수의 심사결과 및 판례에 비추어 볼 때
,
조특법 제69조
[자경농지에 대한 양도소득세 감면]
의
적용을 배제하고,
처분청이 청구인에게
양도소득세를 부과한 이 건 처분은 적법하다
.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
청구인이
조특법 제69조
제1항에서 규정하는 자경농지에 대한 양도소득세 감면 대상자에 해당하는지 여부
나. 관련 법령
(1) 조세특례제한법(2016.12.27. 법률 제14481호로 개정되기 전의 것) 제69조[자경농지에 대한 양도소득세 감면] ①
농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상
[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2018년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상]
대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다
. 다만, 해당 토지가 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 "주거지역등"이라 한다)에 편입되거나 「도시개발법」 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
(2) 조세특례제한법 시행령(2016.9.22. 대통령령 제27511호로 개정되기 전의 것) 제66조[자경농지에 대한 양도소득세 감면] ① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 "한국농어촌공사"라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재
「소득세법」제1조의2
제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.
1.
농지가 소재하는 시
(특별자치시와 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한
특별법」 제10조
제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)
안의 지역
2.
제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역
④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란
취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년
(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년)
이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지
로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.
(각 호 생략)
⑪ 제4항의 규정에 따른
경작한 기간을 계산할 때 상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우
(제1항 각 호의 어느 하나에 따른 지역에 거주하면서 경작하는 경우를 말한다. 이하 이 항 및 제12항에서 같다)
다음 각 호의 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다
.
1.
피상속인이 취득하여 경작한 기간
(직전 피상속인의 경작기간으로 한정한다)
2. 피상속인이 배우자로부터 상속받아 경작한 사실이 있는 경우에는 피상속인의 배우자가 취득하여 경작한 기간
⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "
대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작
"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1.
거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2.
거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것
⑭
제4항ㆍ제6항ㆍ제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인
(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)
또는 거주자 각각의
「소득세법」제19조
제2항에 따른 사업소득금액
(농업ㆍ임업에서 발생하는 소득, 같은 법 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)
과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 해당 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다
.
다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료는 다음과 같다.
(가) 청구인은 2000.6.28. 쟁점농지를 청구인의 모 OOO으로부터 증여받아 보유하다가 2016.9.1. 양도하였고, 2016.11.5.
조특법 제69조
자경농지에 대한 양도소득세
감면 규정을 적용하여 쟁점농지의 양도소득세 예정신고를 하였으며, 그 신고내용은
아래 <표1>과 같다.
<표1> 청구인의 이 건 양도소득세 신고 내용
(나) 쟁점농지의 등기사항전부증명서의 소유권 이전에 관한 주요 내용은 아래 <표2>와 같다.
<표2> 쟁점농지에 관한 등기사항전부증명서 중 소유권에 관한 사항
(다) 청구인이 제출한 제적등본에 의하면 청구인의 모 OOO은 2002.3.17. 사망하였으며,
청구인의 출생지는 OOO인 사실이 나타난다.
(라) 청구인은 OOO의 직인이 날인되어 있고 발급일이 2011.6.16.인
쟁점농지에 관한 토지대장을 제출하였는데, 그 내용은 아래 <표3>과 같다.
<표3> 쟁점농지에 관한 토지대장
(마) 청구인은 농업인에 OOO의 성명이 기재된 농지원부 1매(발행일 : 2017.8.3.)와 청구인의 성명이 기재된 농지원부 1매(발행일 : 2016.8.3.)를 제출하였는데, 그 내용은 <표4> 및 <표5>와 같다.
<표4> 쟁점농지에 관한 농지원부[농업인: OOO]
<표5> 쟁점농지에 관한 농지원부(농업인: 청구인)
(바) 청구인은 OOO의 직인이 날인되어 있고 발급일이 2016.8.3.이며, 최초 등록일자가 2010.5.24., 경영주성명에 청구인의 성명이 기재되어 있는 쟁점농지에 대한 농업경영체 등록(변경등록)확인서를 제출하였는데, 농지 및 농산물 생산에 관련된 내용은 아래 <표6>과 같다.
<표6> 쟁점농지에 관한 농업경영체 등록(변경등록)확인서
(사) 청구인은 주민등록표초본을 제출하였는데, 그 내용은 아래 <표7>과 같다.
<표7> 청구인의 주민등록표초본
(아) 청구인은 2000년부터 2004년까지의 소득금액증명서를 제출하였는데, 제출된
소득금액증명서 및 국세청대내포털시스템에서 확인되는 2000년 이후 청구인의 총급여액은 아래 <표8>과 같다.
<표8> 청구인의 근로소득내역
(자) 청구인은 작성일자가 기재되어 있지 않은 쟁점농지 소재지 이웃들 명의의 서명이 기재된 경작(영농)확인서 2매를 제출하였다.
(차) 청구인은 2012년 당시 쟁점농지를 촬영하였다고 주장하며, 사진 2매를 제출하였다.
(카) 청구인은 쟁점농지에서 실제 경작을 한 증빙이라 주장하며 거래명세표, (입고ㆍ출고)명세서, 영수증, 신용카드매출전표 등을 제출하였는데, 주요 내용은 아래와 같다.
1) 청구인이 제출한 (입고ㆍ출고)명세서에는 상호에 청구인의 성명이, 연월일에는 2011.4.18., 품명에는 완두, 강낭콩, 돌산갓 등이 기재되어 있다.
2) 날짜가 “0000-00-00”으로 출력된 거래명세표에는 청구인이 주식회사 OOO로부터 포포나무, 감, 사과, 대추 등 묘목 OOO 상당을 구매한 내역이 기재되어 있다.
3)
청구인은 구매확인증, 영수증(구매자용) 등을 제출하였다.
(타) 청구인은 가맹점이 OOO이고 거래일자가 각 2012.8.17., 2012.9.14.인 신용카드 매출전표 2매와 발행자가 OOO이며 거래일자가 2014.4.26.인 신용카드영수증 1매를 제출하였다.
(파) OOO가 회신한 공문에 따르면 2000년부터 2016년까지의 기간 동안 쟁점농지의
쌀직불금은 2007년, 2008년, 2009년에 OOO이 수령한 것으로 되어 있으며 그 외 수령내역은 없는 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,
비록 농지원부에 청구인이 농업인임을 전제로 등재되어 있으나 OOO이 청구인 등에게 쟁점농지를 증여할 당시 청구인의 주
소지에서 쟁점농지의 소재지까지 편도 46.2㎞, 왕복 92.4㎞나 떨어져 있었고, 이는 교통이 원활함을 전제로 자동차로 편도 약 51분, 왕복 약 102분이나
소요되는 원거리인 점, 청구인의 직장인 OOO에서 쟁점농지 소재지까지의 거리는 편도 43.4
㎞
, 왕복 86.8
㎞
나 떨어져 있고, 이는 교통이 원활함을 전제로 자동차로 편도 약
50분, 왕복 약 100분이나 소요되는 원거리인 점,
청구인은 1992년부터 OOO에 재직하고 있는 공무원으로 오전 9시부터 오후 6시까지 일정하게 근무하였던 것으로 보이므로, 쟁점농지를 직접 경작하였다거나 쟁점농지에서 이루어진 농작업의 1/2 이상에 본인의 노동력을 투입하였다고는 보기 어려운 점, 쟁점농지에 관련된 쌀직불금을 청구인 아닌 청구인의 동생 OOO이 수령한 점, 청구인이 제출한 쟁점농지 관련 사진 및 영수증만으로는 청구인이 쟁점농지를 직접 경작하였다거나 또는 쟁점농지에서 이루어진 농작업의 1/2 이상에 본인의 노동력을 투입하였다는 사실이 입증되었다고 보기는 어려운 점, 쟁점농지 소재지 인근 주민 명의의 경작확인서 등은 임의로 작성되었을 가능성을 배제할 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점농지의 양도가 조특법상 자경농지에 대한 양도소득세 감면대상에 해당되지 않는다고 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 부과처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로
「국세기본법」제81조
및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
【관련법령】
「조세특례제한법」 제69조 / 「조세특례제한법」 시행령제66조