특별행정심판례정보

【세목】

증여

【재결요지】

국세우선의 원칙과 사법상 거래질서 안정의 상호관계에 있어 담보권자의 예측가능성 침해와 과세관청의 자의를 배제하기 위해서는 과세관청이 갖는 조세우선특권의 범위를 미리 확정할 필요가 있는 점, 연부연납가산금에 대하여 각 납부시마다 당시 금리가 적용된다고 해석하는 경우 금리 인상시 납세자는 증가된 가산금을 부담하게 되어 불리하고, 가산금 증가로 인한 과세관청은 일시 징수의 불이익이 발생할 수 있어 납세자의 예측가능성을 침해하고 조세법률관계의 안정성에도 반하게 되는 점 등에 비추어 처분청이 연부연납 신청 당시의 이자율을 적용하여 산정한 가산금을 가산하여 청구인에게 고지한 이 건 처분은 잘못이 없음

【참조결정】

조심2017서2859 / 조심2017광0455

【주문】

심판청구를 기각한다.

【이유】

1. 처분개요 가. 청구인은 처분청이 2015.5.11. 결정ㆍ고지한 증여세 OOO원에 대하여 2015.5.27. 처분청의 연부연납 승인을 받아 2016.5.31. 1차분 증여세 OOO을 납부하였다. 나. 처분청은 2017.5.11. 청구인에게 연부연납 2차 분납분 증여세 연부연납세액OOO원과 연부연납 허가신청일 현재 「국세기본법 시행규칙」제19조의3 에 따라 고시되어 있는 연 1천분의 25의 가산율을 적용하여 계산한 연부연납가산금 OOO원을 각 고지하였다. 다, 청구인은 이에 불복하여 2017.8.3. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 증여세의 연부연납세액에 가산하는 이자상당액은 「국세기본법 시 행령」제43조의3에 의한 국세환급가산금이자율을 준용하여 계산하도록 규정하고 있으며, 동 규정의 위임을 받은 같은 법 시행규칙 제19조의3에서는 다음과 같이 기간별로 국세환급가산금의 이자율을 다르게 적용하도록 규정하고 있다.

○ 2015.3.6.부터 2016.3.6.까지 : 연 1천분의 25 ○ 2016.3.7.부터 2017.3.14.까지 : 연 1천분의 18 ○ 2017.3.15. 이후의 이자율 : 연 1천분의 16

또한 조세심판원에서도 “ 「상속세 및 증여세법 시행령」제69조 에서 연부연납가산금의 가산율은 「국세기본법 시행령」제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다고 규정하고 있고, 동 규정에서 그 이자율을 같은 법 시행규칙 제19조의3에 위임하고 있는 점, 연부연납가산금은 행정상의 제재 또는 벌과금이 아닌 상속세 납부기한 연장에 따른 이자 성격으로 시중금리를 적시성 있게 반영하여 산출함이 합리적으로 보이는 점 등에 비추어 연부연납 가산금의 가산율을 국세환급가산금 이율과 같이 이자율 변경기간별로 적용함이 타당하다”(OOO)고 하였다. 따라서, 처분청이 증여세 연부연납세액을 고지하면서 이자상당액을 연부연납신청일 당시에 고시된 이자율을 적용하여 계산한 처분에는 잘못이 있다 할 것이다. 나. 처분청 의견 연부연납제도는 국세수입을 해하지 아니하는 한도에서 납세의무자에게 분할 납부 및 기한유예의 편익을 제공하려는 데 그 취지가 있는 것으로, 납세의무자는 연부연납 신청시 연부연납 대상 금액에 연부연납 이자율에 따라 계산된 연부연납가산금을 더하여 납세담보를 제공하며, 연부연납기간 중 납부해야 할 세액 및 가산금이 기재된 연부연납허가통지서를 수령하여 매년 납부해야할 세액을 인지하고 자금을 준비할 수 있다. 만일 연부연납 가산금을 연부연납 신청시 적용한 이자율이 아닌 매년 변경 고시되는 이자율을 적용하여 계산하게 된다면 납세자 본인이 납부해야 할 세액을 정확하게 알 수 없으므로 납세자의 법적안정성 및 예측가능성을 저해할 수 있다. 매년 변경되는 이자율을 적용하는 경우 일관성 있는 법집행을 위해서는 이자율이 인하되는 경우뿐만 아니라 인상되는 경우에도 적용하여야 하며 연부연납 대상세액은 대부분 고액으로, 이자율 변화에 따라서 연부연납 신청시 예상하지 못한 가산금이 급격하게 상승되어 조세부담이 늘어나게 되고 납세담보를 추가로 제공해야 되는 문제도 발생한다. 국세청 예규(법령해석과-2850, 2015.11.2) 및 기재부 해석(기재부 재산세제과-336, 2017.5.23)에서는 「국세기본법 시행령」제43조의3 및 같은 법 시행규칙 제19조의3에 따른 연부연납 신청 당시 이자율을 적용하도록 하였으며, 오해의 소지를 없애고자 2016.2.5. 「상속세 및 증여세법 시행령」제69조 개정시 연부연납 가산금의 가산율은 연부연납 신청일 현재의 국세환급가산금 이자율로 한다고 명확히 하였으므로 연부연납 신청시 이자율을 적용하여 고지한 처분은 잘못이 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 증여세 연부연납가산금에 대한 가산율 적용시 신청 당시의 이자율을 이후 기간분에 그대로 적용하는 것이 타당한지 여부 나. 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법 제72조 【연부연납 가산금】제71조에 따라 연부연납의 허가를 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 규정한 금액을 각 회분의 분할납부 세액에 가산하여 납부하여야 한다. 1. 처음의 분할납부 세액에 대해서는 연부연납을 허가한 총세액에 대하여 제67조와 제68조에 따른 신고기한 또는 납세고지서에 의한 납부기한의 다음 날부터 그 분할납부 세액의 납부기한까지의 일수(日數)에 대통령령으로 정하는 비율을 곱하여 계산한 금액 2. 제1호 외의 경우에는 연부연납을 허가한 총세액에서 직전 회까지 납부한 분할납부 세액의 합산금액을 뺀 잔액에 대하여 직전 회의 분할납부 세액 납부기한의 다음 날부터 해당 분할납부기한까지의 일수에 대통령령으로 정하는 비율을 곱하여 계산한 금액 (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24358호로 일부개정된 것) 제69조【연부연납 가산금의 가산율 】법 제72조 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 「국세기본법 시행령」제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 일부개정된 것) 제69조【연부연납 가산금의 가산율】 법 제72조 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 연부연납 신청일 현재 「국세기본법 시행령」제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다. (4) 국세기본법 시행령 제43조의3 【국세환급가산금】② 법 제52조 에서 “대통령령으로 정하는 이자율”이란 시중은행의 1년 만기 정기예금 평균 수신금리를 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다. (5) 국세기본법 시행규칙(2015.3.6. 기획재정부령 제467호로 일부개정된 것) 제19조의3【국세환급가산금의 이율】영 제43조의3 제2항에서 “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란 연 1천분의 25 를 말한다. 부칙<제467호, 2015.3.6.> 제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(국세환급가산금의 이율에 관한 적용례) 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용한다. (6) 국세기본법 시행규칙(2016.3.7. 기획재정부령 제543호로 일부개정된 것) 제19조의3【국세환급가산금의 이율】영 제43조의3 제2항에서 “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란 연 1천분의 18 을 말한다. 부칙<제543호, 2016.3.7.> 제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(국세환급가산금의 이율에 관한 적용례) 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용한다. (7) 국세기본법 시행규칙(2017.3.15. 기획재정부령 제611호로 일부개정된 것) 제19조의3 【국세환급가산금의 이율】영 제43조의3 제2항에서 “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란 연 1천분의 16 을 말한다. 부칙<제611호, 2017.3.5.> 제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(국세환급가산금의 이율에 관한 적용례) 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실들이 나타난다. (가) 이 건 심리자료에 따르면, 청구인은 2015.5.11. 처분청으로부터 결정ㆍ고지받은 증여세 OOO원에 대하여 2015.5.22. 연부연납을 신청하였고, 처분청은 2015.5.27. OOO과 같이 연부연납을 허가하였으며, 청구인은 2016.5.31. 1차분 증여세OOO을 납부하였다. (나) 국세환급가산금의 이율은 「국세기본법 시행령」과 같은 법 시행규칙 및 부칙 등에서 규정하고 있는바, 그 개정연혁을 요약하면 아래 〈표2〉와 같고, 적용시기에 관하여는 상증법의 연부연납 가산금과 달리 가산율이 변경될 경우 법령 및 고시의 부칙에서 “개정된 가산율을 개정 이후의 기간에 대하여 적용”하도록 하고 있다. 〈표2〉국세환급가산금의 가산율 및 근거 규정

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「상속세 및 증여세법」제71조 에서 규정하는 연부연납제도는 상속세 및 증여세의 경우 세액이 거액인 경우가 많고 취득재산도 부동산 등 환가에 상당한 기간이 필요한 재산인 경우가 많은데, 그러한 경우까지 징수의 편의만을 내세워 일시납부의 원칙을 고수하게 되면 납세의무자에게 과중한 부담을 주게 되고 경우에 따라서는 짧은 납기 내에 상속 또는 수증받은 재산 자체의 처분을 강요하는 결과가 되어 납세의무자의 생활기초마저 위태롭게 할 우려가 있으므로 국세수입을 해하지 아니하는 한도에서 납세의무자에게 분할 납부 및 기한유예의 편익을 제공하려는 데에 그 취지가 있는바(대법원 1992.4.10. 선고 91누9374판결, 같은 뜻임), 기한의 이익으로서의 본질을 갖는 연부연납제도에 따른 가산금은 그 기한 유예를 받는 시점에 특정함이 그 취지에 맞는 것으로 연부연납가산금은 신청 당시 ‘미래 시점’에 대한 기한의 이익 상당액을 가산하기 위하여 가산금을 산정하는 것인데 반하여, 국세환급가산금은 국세납부일을 기산일로 하여 환급금을 지급 결정하는 날까지 이전의 기간에 대하여 각 기간별로 이자율을 적용하여 ‘현재 시점’의 환급가산금을 결정하는 것이므로 양자의 가산금 산정방식을 반드시 동일하게 하여야 하는 것은 아닌 점, 납부세액이 2,000만원을 초과하는 납세의무자가 「국세기본법」제29조 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하면서 법정기한까지 연부연납 신청서를 제출한 경우 그 당시 이미 연부연납허가의 취소요건사실이 존재하지 아니하는 한 과세관청은 연부연납을 허가하여야 하는 기속을 받는다고 할 것인데, 허가 당시 가산금이 확정되지 아니하면 과세관청은 법정금액에 상당하는 담보제공 여부를 판단할 수 없어 그 허가요건의 존부 판단에 어려움이 있게 되는 점, 연부연납가산금의 성격은 조세의무의 이행지체에 따른 지연손해금의 성격을 가지는 일반적인 가산금과는 달리 납부기한을 연기받음에 따른 약정이자에 상당하는 것이지만 부대세의 일종인 점에서 연부연납이 허가된 경우에 그 부대세로서 납부하는 연부연납가산금도 「국세기본법」제35조 제1항 소정의 국세 또는 가산금에 포함되어 조세우선권이 인정된다고 보아야 할 것(대법원 2001.11.27. 선고 99다22311판결, 같은 뜻임)인바, 국세우선의 원칙과 사법상 거래질서 안정의 상호관계에 있어 담보권자의 예측가능성 침해와 과세관청의 자의를 배제하기 위해서는 과세관청이 갖는 조세우선특권의 범위를 미리 확정할 필요가 있는 점, 기획재정부장관은 연부연납기간 중에 개정된 연부연납가산금 가산율을 적용할 수 있는지 여부에 대하여 두 차례에 걸쳐 각 회분의 연부연납가산금의 가산율은 연부연납 신청 당시의 이자율이 적용되는 것이라고 회신하였고, 2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정된 「상속세 및 증여세법 시행령」제69조 는 위 유권해석을 반영하여 이를 명확히 한 확인적 규정으로 보이는 점, 연부연납제도는 국세징수절차상 일시납부의 원칙에 대한 예외로서 납세의무자에게 분할납부 및 기한유예의 권익을 법으로 보장한 것인데, 연부연납가산금에 대하여 각 납부시마다 당시 금리가 적용된다고 해석하는 경우 금리가 인상되는 상황에서는 종전 분납분의 가산금보다 높아진 가산율이 적용되어 납세자는 증가된 가산금을 부담하게 되어 불리하며, 가산금 증가로 인한 과세관청의 추가담보 요구시 이에 응하지 못할 경우 연부연납 허가 취소 및 일시 징수의 불이익이 발생할 수 있어 납세자의 예측가능성을 침해하고 조세법률관계의 안정성에도 반하게 되는 점 등에 비추어 연부연납 허가시 동 가산금은 신청일 현재 국세환급가산금 이자율을 적용하여 산정함이 타당하며 확정된 연부연납가산금을 각 납기 도래시에 변경된 가산율을 적용하여 변경할 수는 없다고 판단(OOO)된다. 따라서 처분청이 연부연납 신청 당시의 이자율인 연 1천분의 25를 적용하여 산정한 가산금을 가산하여 청구인에게 2차 분납분 증여세 연부연납세액과 연부연납가산금을 각 고지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【관련법령】

「상속세 및 증여세법」 제72조 / 「상속세 및 증여세법」 시행령제69조 / 「국세기본법」 제19조의3