특별행정심판례정보

【세목】

교육

【재결요지】

이차보전금은 그 실질적인 귀속자는 중소기업이고 청구법인은 단지 저리로 대출을 실행함으로써 중소기업 등에게 지방자치단체 등의 보조금을 간접적으로 지급하는 업무대행자에 불과하다고 할 것인 점에서 이차보전금을 국고보조금으로 보기 어렵고, 이차보전금은 지방자치단체 등의 입장에서는 청구법인에게 지급해야 할 확정된 채무이고 청구법인 입장에서는 사전 약정된 금리 차액을 지방자치단체 등에게 요구할 수 있는 청구권의 일종이므로 이를 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 무상으로 수령한 자산수증익으로 보기는 어렵다고 할 것인 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨

【참조결정】

조심2017서4881

【주문】

심판청구를 기각한다.

【이유】

1. 처분개요

가. 청구법인은 「은행법」에 의한 은행업 등을 영위하는 금융기관으로, 지방자치단체 및 공공기관(이하 “지방자치단체 등”이라 한다)과의 이차보전대출협약에 따라 지방자치단체 등이 추천하는 중소기업에게 일반금리보다 저리의 금리로 자금대출을 실행한 다음, 지방자치단체 등으로부터 일반금리와의 차액을 <별지1>과 같이 이차보전금으로 수령하여 회계상 수익으로 계상하였으며, 이를 교육세 과세표준에 포함하여 교육세를 신고납부하였다.

나. 또한 청구법인은 기업회생계획인가 등의 절차에 따라 대출금의 출자전환으로 취득한 주식의 매각이익을 <별지1>과 같이 회계상 수익으로 계상하고 이를 교육세 과세표준에 포함하여 교육세를 신고납부하였다.

다. 이후 청구법인은 ① 이차보전금 수령액이 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3호의 “국고보조금” 또는 “자산수증익”에 해당한다고 보아 이를 금융보험업자의 교육세 과세표준에 해당하는 수익금액에서 제외하여야 한다고 주장하면서 기납부한 교육세액 OOO원의 경정 및 환급과, ② 출자전환으로 취득한 주식의 매각이익이 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제2호 라목의 “그 밖에 대외거래와 관계없이 내부적일시적으로 인식하는 수익” 또는 같은 호 다목의 “채권의 매각익 또는 상환익 중 해당 채권의 대손금 및 대손충당금에 상당하는 금액”에 해당하므로 이를 금융보험업자의 교육세 과세표준에 해당하는 수익금액에서 제외하여야 한다고 주장하면서 기납부한 교육세액 OOO원의 경정 및 환급을 구하는 내용의 경정청구를 2017.5.31. 처분청에 제기하였다.

라. 처분청은 ① 이차보전금이라 함은 중소기업이 청구법인으로부터 저리로 대출받을 수 있도록 정상이자와의 차액을 지방자치단체 등이 중소기업을 위해 대신 부담하는 것으로서 중소기업을 지원하기 위한 것이지 청구법인에게 무상으로 지급한 것이 아니므로 이를 교육세 과세표준에서 제외되는 국고보조금이나 자산수증익으로 볼 수 없고, ② 출자전환으로 취득하는 주식의 취득가액은 출자전환된 채권의 장부가액이므로 출자전환주식의 매각이익을 교육세 과세표준에서 제외할 수 없다고 하면서 2017.8.3. 경정청구 거부처분을 하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2017.10.27. 이의신청을 거쳐 2018.4.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 지급받은 이차보전금은 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3호의 “국고보조금” 또는 “자산수증익”에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다.

(가) 이차보전금은 “국고보조금”에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다.

1) 「교육세법」 제5조 제1항 제1호에 의하면 금융보험업자는 수익금액을 과세표준으로 하여 이에 1천분의 5의 세율을 곱한 금액을 교육세로 납부해야 하는 것으로 규정하고 있고, 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3호는 “국고보조금”을 교육세 과세표준이 되는 수익금액에서 제외하는 것으로 규정하고 있다.

2) 「교육세법」은 교육세 과세표준이 되는 수익금액에서 제외되는 “국고보조금”이 무엇을 의미하는지에 대하여 구체적으로 규정하고 있지 아니하므로 「교육세법」상 국고보조금은 일반적인 행정법상의 국고보조금 또는 다른 법령에서 규정하고 있는 실정법상의 국고보조금을 준용하여 해석해야 한다.

3) 먼저, 행정법상 보조금은 국가 또는 지방자치단체가 사법상의 자연인 또는 법인에게 특정 행정목적 달성을 위하여 제공하는 재산적 가치 있는 모든 금전적 급부와 사실적 조성을 의미하는바, 이차보전금은 지방자치단체 등이 법인인 금융기관에게 중소기업 육성이라는 특정 행정목적 달성을 위하여 제공하는 금전적 급부이므로 행정법상 보조금에 해당한다.

4) 그리고, 실정법상 보조금은 「보조금 관리에 관한 법률」 제2조 제1호에서 “국가 외의 자가 수행하는 사무 또는 사업에 대하여 국가(「국가재정법」 별표 2에 규정된 법률에 따라 설치된 기금을 관리ㆍ운용하는 자를 포함)가 이를 조성하거나 재정상의 원조를 하기 위하여 교부하는 보조금(지방자치단체에 교부하는 것과 그 밖에 법인단체 또는 개인의 시설자금이나 운영자금으로 교부하는 것만 해당한다), 부담금, 그 밖에 상당한 반대급부를 받지 아니하고 교부하는 급부금으로서 대통령령으로 정하는 것을 말한다”라고 규정하고 있는바, 보조금 지급 주체는 국가 외에 「국가재정법」 별표 2에 규정된 법률에 따라 설치된 기금을 관리운용하는 자를 포함하고 있고, 지방자치단체의 장은 「국가재정법」 별표 2에 규정된 법률인 「중소기업진흥에 관한 법률」에 따라 설치된 기금인 중소기업육성기금에서 이차보전금을 지급하고 있으므로, 결국 이차보전금은 「국가재정법」 별표 2에 규정된 법률에 따라 설치된 기금을 관리운용하는 자인 지방자치단체가 재정상의 원조를 하기 위하여 법인에게 지급하는 보조금으로서 실정법상의 보조금에도 해당한다.

5) 이와 같이 행정법 및 실정법상 보조금의 의미에 비추어 볼 때 「교육세법」상 “국고보조금”은 국가 등이 추진하는 정책을 장려하기 위하여 국가 외의 자가 수행하는 사무 등에 대하여 국가 등이 이를 원조하기 위하여 지급하는 금원으로 해석할 수 있는바, 이차보전금은 중소기업의 육성 및 지원 등 공익상 필요에 의하여 청구법인과 지방자치단체 등과의 사이에 체결된 협약서 및 보조금 지급 조례에 따라 청구법인이 일반금리보다 저리로 대출을 실행하는 사무에 대하여 국가가 이를 원조하기 위하여 지급하는 보조금 성격의 금원이고, 청구법인은 이에 대하여 어떠한 경제적 반대급부나 대가를 지불하지 아니하므로, 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 수령하는 이차보전금은 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3항의 “국고보조금”에 해당하여 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다.

(나) 설령, 청구법인이 수령한 이차보전금이 “국고보조금”에 해당하지 아니한다고 하더라도 “자산수증익”에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다.

1) 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3호는 “자산수증익”을 교육세 과세표준이 되는 수익금액에서 제외하는 것으로 규정하고 있는바, “자산수증익”이 무엇을 의미하는지에 대하여 해당 법령이 구체적으로 규정하고 있지 아니하나, 문언상 의미로 해석하는 경우 “자산을 증여받음으로써 생기는 이익”이므로 증여와 같이 무상으로 받은 자산 또는 대가로 해석할 수 있으며, 이와 같은 관점에서 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3호의 “자산수증익”은 「법인세법」상의 익금 및 「소득세법」상 사업소득에 대한 총수입금액 중 하나로 열거하고 있는 “무상으로 받은 자산의 가액”과 동일한 의미로 볼 수 있다.

2) 그런데, 「법인세법」상 법인세 과세대상이 되는 수익으로 열거하고 있는 “무상으로 받은 자산의 가액”이 무엇을 의미하는지에 대하여도 「법인세법」은 구체적인 기준을 제시하고 있지 아니한바, 다수의 판례와 심판결정례에 비추어 보면 「법인세법 시행령」 제11조 제5호의 “무상으로 받은 자산의 가액”이란 수증자산과 같이 대가를 지급하지 아니하고 취득하여 증가된 자산을 의미하는 것으로 해석할 수 있다.

3) 청구법인이 수령한 이차보전금은 보조금 성격의 금원으로서 보조금을 수령한 청구법인이 보조금을 지급한 지방자치단체 등에게 어떠한 반대급부도 이행하지 아니하고 수령한 “무상으로 받은 자산의 가액”이다.

가) 「민법」상 유상성과 무상성의 판단은 당사자 쌍방이 서로 대가적 의미 있는 급부를 하는지 여부에 달려 있는바, 이차보전금은 지방자치단체 등이 지역 내 중소기업을 육성하기 위하여 아무런 대가를 지급받지 아니하고 일방적으로 청구법인에게 지급하는 보조금 성격의 금원이다.

나) 그리고, 유상행위는 직접 재산을 출연하여야 하므로 청구법인이 시중금리보다 저리로 융자하는 행위로 인하여 기회손실을 입는다고 하여 이를 확정적인 재산의 출연행위로서 유상행위에 해당한다고 할 수 없다.

다) 결국, 청구법인이 중소기업 등에게 대출하는 행위와 지방자치단체 등이 청구법인에게 이차보전금을 지급하는 행위가 서로 대가적 의미가 있는 행위인지 여부가 쟁점인바, 지방자치단체 등은 청구법인에게 이차보전금만 지급할 뿐 어떠한 대가도 받지 아니하는 점, 금융기관 역시 중소기업육성 목적의 융자사업에 협조하는 것일 뿐 이차보전금을 지급받기 위하여 중소기업 등에 대출하여 주는 것이 아닌 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인의 저리대출이라는 행위와 지방자치단체 등으로부터 받는 이차보전금은 서로 대가관계에 있다고 할 수 없고 저리대출 행위는 단지 이차보전금을 지급받을 수 있는 조건에 불과하다.

라) 지방자치단체 등으로부터 수령한 이차보전금이 청구법인을 거쳐 특정 중소기업 등이 그 최종적인 수혜자가 된다고 하더라도 청구법인이 중소기업에게 대출시 차감하는(또는 전달하는) 이차보전금은 중소기업과의 유상의 대출계약에서 정상금리에서 차감하는 일종의 에누리 성격에 해당하는 것으로서 이차보전금을 차감한 금액이 유상수익에 해당하는 것이고, 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 수령한 이차보전금은 이차보전협약에 따라 청구법인이 지방자치단체에 대한 어떠한 반대급부 없이 수령한 무상수익에 해당하므로 청구법인이 수령한 이차보전금은 “무상으로 받은 자산의 가액”에 해당한다.

(2) 출자전환주식의 매각이익은 금융보험업자의 교육세 과세표준에 해당하는 수익금액에서 제외되어야 한다.

(가) 출자전환주식의 매각액이 출자전환되기 전의 채권원본을 초과하지 아니하여 실질적인 수익이 발생하지 아니하였으므로 출자전환주식 매각이익은 금융보험업자의 교육세 과세표준에 해당하는 수익금액에서 제외되어야 한다.

1) 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제2호 가목은 “「법인세법」 제42조에 따라 익금으로 보지 아니하는 자산 및 부채의 평가익”을 교육세 과세표준에 산입하지 아니하는 금융보험업자의 수익금액으로 규정하고 있고, 이와 같이 “자산 및 부채의 평가이익”을 교육세 과세표준에 산입하지 아니하는 수익으로 열거한 것은 미실현 소득이 아닌 실제 실현된 소득에 대해서만 교육세를 과세하겠다는 의미이다.

2) 그런데, 청구법인은 채무 상환에 어려움을 겪는 부실기업의 구조조정을 지원하기 위한 일환으로 기업회생계획인가 등 절차에 따라 채무자인 기업으로부터 상환받아야 할 대출금을 주식으로 전환하는 출자전환을 통해 기업의 부채를 조정하고 있고, 출자전환을 실시하는 기업의 가치는 출자전환 이전에 비해 현저히 낮기 때문에 당초 대출채권 가액보다 출자전환주식의 취득가액이 낮은 경우가 일반적인바, 이에 따라 출자전환 이후 보유하고 있던 출자전환주식을 매각하는 경우 그 매각액은 최초 대출채권의 원본에 미달함에도 불구하고 회계상 매각이익이 발생하게 되며, 이와 같이 출자전환 주식의 매각액이 매각 시점의 주식의 장부가액을 초과함으로써 회계상 매각이익이 발생하였으나 매각액이 출자전환 전 대출채권의 채권가액을 초과하지는 아니하였으므로 실제 실현된 매각이익은 없는 것이고, 따라서 교육세 과세표준에 산입할 매각이익은 없는 것이다.

OOO

3) 즉, 출자전환주식의 매각으로 인하여 수령한 현금이 최초 대출 시점에 유출된 현금을 초과하여야만 실현된 소득이 발생하였다고 할 것이나, 청구법인의 경우 출자전환주식의 매각으로 수령한 현금이 최초 대출시 유출된 현금보다 오히려 적어서 손실이 발생하였음에도 불구하고 단순히 장부상 매각이익이 계상되었다고 하여 교육세를 과세하는 것은 타당하지 아니하며, 청구법인이 장부상 계상한 매각이익은 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제2호 라목의 “그 밖에 대외거래와 관계없이 내부적일시적으로 인식하는 수익”에 불과한 것이므로 교육세 과세표준에 해당하는 수익금액에서 제외되어야 한다.

(나) 출자전환주식 매각이익은 청구법인이 부실 대출채권에 대하여 기업회계기준에 따라 대손충당금을 설정하여 당초 대출채권 원금에서 대손충당금 만큼 감액한 금액을 당해 부실대출채권의 장부가액으로 하향조정(또는 대출채권 원금을 전액 대손상각)하였다가, 채무자의 회생계획안 인가 결정으로 인하여 채권이 출자전환되고 이후 출자전환주식을 매각하면서 매각가액이 주식의 장부가액을 초과하자 그 초과금액을 기업회계기준에 따라 유가증권처분이익으로 계상한 것으로, 이는 결국 부실 대출채권이 출자전환됨에 따라 장부상 발생된 이익에 불과하고 「교육세법 시행령」 제2항 제2호 다목의 “채권의 매각익 또는 상환익 중 해당 채권의 대손금 및 대손충당금에 상당하는 금액”에 해당하므로 교육세 과세표준에서 제외되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 지급받은 이차보전금은 “국고보조금”, “자산수증익”에 해당하지 아니하므로 교육세 과세표준에서 제외할 수 없다.

(가) 이차보전금은 중소기업에 대한 국고보조금이지 청구법인에 대한 국고보조금이 아니므로 교육세 과세표준에서 제외할 수 없다.

1) 이차보전금은 중소기업이 부담할 대출이자의 일부를 지방자치단체 등이 부담하여 중소기업에 대한 융자지원을 원활하게 수행하기 위한 중소기업 지원책의 일환으로, 청구법인은 지방자치단체 등의 보조금을 지급하는 업무대행자에 불과하다. 즉, 지방자치단체 등이 공고한 “중소기업육성자금 융자지원 계획” 등에 의하면 이차보전금의 경제적 효익은 저리로 대출을 받은 중소기업에게 귀속되는 것이므로 이차보전금은 중소기업의 보조금으로서 중소기업이 무상으로 받은 자산에 해당한다.

2) 이차보전금은 중소기업이 저리로 대출받을 수 있도록 정상이자와의 차액을 중소기업을 대신하여 지방자치단체 등이 부담하는 것이지 청구법인을 지원하기 위해 지급하는 것이 아니며, 만약 지방자치단체 등이 방법을 달리하여 중소기업에 이차보전금을 직접 지원하고 중소기업이 이를 대출이자 지급에 직접 사용한다면 청구법인은 당연히 이자수익 전체를 교육세 과세표준에 산입하였을 것이므로 이차보전금을 교육세 과세표준에서 제외해야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.

(나) 이차보전금은 실질적으로 청구법인의 이자수익에 해당하고 무상으로 받은 자산에 해당하지 아니하므로 교육세 과세표준에서 제외할 수 없다.

1) 청구법인은 중소기업을 대상으로 정상적인 대출을 실행하고 그에 대한 이자를 중소기업과 지방자치단체 등으로부터 각각 “이자”와 “이차보전금”이라는 명목으로 구분하여 지급받은 것일 뿐 그 실질적인 내용은 정상대출에 따른 이자수익에 해당한다.

2) 청구법인이 제출한 이차보전제도 설명자료를 보더라도 정부의 재정융자제도 중 이차보전제도의 경우에는 자금조달 주체, 자금조달 비용, 대출조건 결정, 대출 대상자 결정, 대출 사후관리, 부실채권 처리 등 모든 업무를 민간 금융기관이 결정하는 것으로 되어 있는바, 지방자치단체로부터 지급받는 이차보전금은 정부 시책 등에 의한 의무사항이 아니라 금융기관의 통상적인 대출업무의 일환으로서 이를 채무자인 중소기업을 대신하여 제3자인 지방자치단체 등으로부터 지급받은 것에 불과하다.

3) 또한, 교육세 과세표준에서 제외되는 “무상으로 받은 자산의 가액”에 해당하는지 여부는 「법인세법」 제4조의 실질과세원칙에 다라 판단해야 하는바, 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 수령한 이차보전금은 저리대출로 인해 발생하는 이자소득 감소액에 대한 대가를 지방자치단체 등으로부터 지급받는 것으로서 직접적인 대가관계가 있으므로 대가 없이 무상으로 받은 가액에 해당하지 아니한다.

(2) 청구법인은 출자전환주식의 매각이익이 회계상 이익에 불과하고 실제 대출채권 원본과 비교하면 오히려 손실이 발생하였으므로 교육세 과세표준에서 제외하여야 한다고 주장하나, 「법인세법 시행령」 제72조 제2항 제4호의2에 의하면 “「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 채무를 출자전환한다는 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우 출자전환주식의 취득가액은 출자전환된 채권의 장부가액으로 한다”라고 규정하고 있고, 기획재정부는 출자전환주식의 가액을 “출자전환일 직전 사업연도 종료일 현재의 출자전환된 채권의 세무상 장부가액”으로 보고 있으며(기획재정부 법인세제과-88, 2014.2.19.), 청구법인은 출자전환 전 대출채권에 대해 대손충당금을 설정하여 장부가액을 감액하고 이를 손금에 산입하였으므로 대출채권의 세무상 장부가액과 회계상 장부가액은 동일하고, 따라서 출자전환주식의 매각이익은 교육세 과세표준에 산입해야 하는 수입금액에 해당한다고 할 것이므로 이를 교육세 과세대상으로 한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 수령한 이차보전금이 “국고보조금” 또는 “자산수증익”에 해당하므로 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부

② 부실기업 대출채권의 출자전환주식의 매각액이 최초 대출채권 원본에 미달하여 실질적인 수익이 발생하지 아니하였으므로 그 매각이익이 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : <별지2> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 이차보전대출제도는 정부 또는 공공기관이 사업자에게 직접 저금리의 자금을 대출하는 대신 민간 금융기관을 통하여 대출하고 민간 금융기관에게 그 이자 차액을 보전해 주는 제도인바, OOO와 청구법인 간 작성된 이차보전대출 협약서(2015.1.9.), OOO와 청구법인 간 작성된 이차보전대출 협약서(2014.6.30.)에 의하면 각 지방자치단체와 청구법인은 각 지방자치단체 관할구역 내 중소기업 등에 대한 자금지원을 위하여 청구법인은 각 지방자치단체가 추천한 중소기업 등에게 자신이 보유한 자금으로 시중금리보다 저리로 대출을 실행하고, 각 지방자치단체는 청구법인에게 그 이자 차액을 지급한다는 내용의 협약을 체결하였으며, 이와 같은 협약 체결의 목적은 각 지방자치단체와 청구법인이 협력하여 중소기업 등에 대한 경영안정자금을 지원하는 데 필요한 협약 당사자 각자의 권리의무를 정하는 것으로 되어 있다.

(나) 청구법인은 이차보전제도 등 정부의 재정융자제도에 대하여 다음과 같은 내용의 설명자료를 제출하였다.

1) 정부는 취약계층이나 취약부문을 대상으로 정책 목적을 달성하기 위하여 정부가 자금을 조성하여 시중금리보다 낮은 금리로 대출하는 재정융자제도를 실시하고 있다.

2) 자금을 저리로 융자해 주는 방식은 ① 지방자치단체 또는 공공기관에서 직접 융자해 주는 “직접융자” 방식, ② 정부가 금융기관에 자금을 대출하여 주고 금융기관에서 융자를 대행하는 “전대” 방식, ③ 정부가 융자금을 직접 조달하여 지원하는 대신 민간 금융기관의 자본을 활용하고 정부는 사업 대상자에게 정책금리와 시중금리 간 차이를 보전해 주는 “이차보전” 방식으로 구분할 수 있고, “전대” 방식은 다시 “위탁대출” 방식과 “대하대출” 방식으로 나눌 수 있는바, 각 자금 지원방식별 구체적인 내용을 비교하면 <별지3>과 같다.

(다) 먼저, 청구법인의 이차보전금 수령액이 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3호의 금융보험업자의 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외되는 “국고보조금”에 해당하는지 여부에 대하여 살피건대, 이차보전대출 협약서 등에 의하면 이차보전금은 중소기업이 부담할 대출이자의 일부를 지방자치단체 등이 부담하여 중소기업에 대한 융자지원을 원활하게 수행하기 위한 중소기업 지원책의 일환으로서 중소기업이 저리로 대출받을 수 있도록 정상이자와의 차액을 중소기업을 대신하여 지방자치단체 등이 부담하는 것이지 청구법인을 지원하기 위해 지급하는 것이 아니며, 따라서 그 실질적인 귀속자는 중소기업이고 청구법인은 단지 저리로 대출을 실행함으로써 중소기업 등에게 지방자치단체 등의 보조금을 간접적으로 지급하는 업무대행자에 불과하다고 할 것인 점 등에 비추어 볼 때, 이차보전금 수령액을 국고보조금으로 보아 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외해야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(라) 다음으로, 청구법인의 이차보전금 수령액이 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제3호의 금융보험업자의 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외되는 “자산수증익”에 해당하는지 여부에 대하여 살피건대, 청구법인은 이차보전대출 협약을 통해 지방자치단체 등이 추천하는 중소기업 등에 일정 부분의 금리를 지방자치단체 등이 부담하는 조건으로 대출을 실행하고 있는바, 이차보전금은 지방자치단체 등의 입장에서는 청구법인에게 지급해야 할 확정된 채무이고 청구법인 입장에서는 사전 약정된 금리 차액(이차보전금)을 지방자치단체 등에게 요구할 수 있는 청구권의 일종이므로 이를 청구법인이 지방자치단체 등으로부터 무상으로 수령한 자산수증익으로 보기는 어렵다고 할 것(조심 2017서4881, 2018.7.13., 같은 취지)이고, 따라서 이차보전금을 자산수증익으로 보아 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외해야 한다는 청구법인의 주장 역시 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인이 제출한 이 건 출자전환주식의 매각이익 등 산정 내역은 <별지4>와 같다.

(나) 청구법인이 제출한 대출채권 출자전환 관련 청구법인의 내부 기안 공문의 내용은 <별지5>와 같다.

(다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 이 건 출자전환주식의 매각이익이 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제2호 다목 또는 라목에 해당하므로 금융보험업자의 교육세 과세표준에 해당하는 수익금액에서 제외되어야 한다고 주장하나, 청구법인은 출자전환 전 대출채권에 대해 대손충당금을 설정하여 장부가액을 감액하고 이를 손금에 산입하였으므로 출자전환주식의 매각액이 출자전환 전 대출채권의 채권가액을 초과하지 아니하였다고 하여 실현된 매각이익이 없다고 볼 수 없고, 출자전환주식의 매각익을 채권의 매각익으로 볼 수도 없는 점 등에 비추어 볼 때, 이 건 출자전환주식의 매각이익이 「교육세법 시행령」 제4조 제2항 제2호 라목의 “그 밖에 대외거래와 관계없이 내부적일시적으로 인식하는 수익” 또는 같은 호 다목의 “채권의 매각익 또는 상환익 중 해당 채권의 대손금 및 대손충당금에 상당하는 금액”에 해당하여 금융보험업자의 교육세 과세표준인 수익금액에서 제외되어야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지1>

OOO

<별지2> 관련 법령

(1) 교육세법

제3조(납세의무자) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법에 따라 교육세를 납부할 의무를 진다.

1. 국내에서 금융업ㆍ보험업을 경영하는 자 중 별표에 규정하는 자(이하 “금융ㆍ보험업자”라 한다)

제5조(과세표준과 세율) ① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 「한국은행법」에 따른 한국은행과의 환매조건부외화자금매각거래(이하 "스와프거래"라 한다)와 관련하여 발생하는 수익금액에 대한 교육세액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 스와프거래와 관련하여 발생하는 수익금액에서 그와 관련된 모든 비용을 공제한 금액을 초과하지 못한다.

③ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융ㆍ보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익ㆍ상환익(유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 「법인세법」 제41조에 따라 계산한 취득가액을 차감한 금액을 말한다), 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다), 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.

제8조(과세기간) ① 금융ㆍ보험업자의 수익금액에 부과되는 교육세의 과세기간은 다음 각 호와 같다. 다만, 사업연도의 변경, 해산, 청산, 합병ㆍ분할 등의 경우에는 「법인세법」 제7조 및 제8조제1항부터 제3항까지의 규정을 준용한다.

1. 납세의무자가 법인인 경우 : 「법인세법」 제6조에 따른 사업연도

(2) 교육세법(2015.12.29. 법률 제13620호로 일부개정 전)

제8조(과세기간) ① 금융ㆍ보험업자의 수익금액에 부과되는 교육세의 과세기간은 다음 각 호와 같다.

1. 제1기 : 1월 1일부터 3월 31일까지

2. 제2기 : 4월 1일부터 6월 30일까지

3. 제3기 : 7월 1일부터 9월 30일까지

4. 제4기 : 10월 1일부터 12월 31일까지

(3) 교육세법 시행령

제4조(금융보험업의 수익금액) ① 법 제5조 제3항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 금액을 말한다.

1. 수입할인료

2. 위탁자보수 및 이익분배금

3. 신탁보수

4. 대여료

5. 다음 각 목의 금액을 합산한 후의 순이익

가. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제4조제7항에 따른 파생결합증권, 같은 항 제1호에 따른 증권 및 같은 법 제5조제1항에 따른 파생상품(이하 이 호에서 "파생상품등"이라 한다) 거래의 손익을 통산(通算)한 순손익(「법인세법 시행령」 제76조제1항에 따른 통화선도등의 평가손익 및 같은 조 제2항에 따른 환위험회피용통화선도등의 평가손익을 포함한다)

나. 외환(파생상품등은 제외한다)매매손익

5의2. 삭제 <2011.7.14.>

5의3. 삭제 <2011.7.14.>

6. 수입임대료

7. 고정자산처분익

8. 기타영업수익 및 영업외수익

② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.

2. 자산ㆍ부채의 평가 또는 수익ㆍ비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것

가. 「법인세법」 제42조에 따라 익금으로 보지 아니하는 자산 및 부채의 평가익

나. 과세표준에서 차감되지 아니하는 비용의 환입에 따라 발생하는 수익

다. 채권의 매각익 또는 상환익 중 해당 채권의 대손금 및 대손충당금에 상당하는 금액

라. 그 밖에 대외거래와 관계없이 내부적ㆍ일시적으로 인식하는 수익

3. 국고보조금ㆍ보험차익ㆍ채무면제익 및 자산수증익

(4) 법인세법

제6조(사업연도) ① 사업연도는 법령이나 법인의 정관(定款) 등에서 정하는 1회계기간으로 한다. 다만, 그 기간은 1년을 초과하지 못한다.

제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

제41조(자산의 취득가액) ① 내국법인이 매입ㆍ제작ㆍ교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다)은 매입가액에 부대비용을 더한 금액

2. 자기가 제조ㆍ생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산은 제작원가(製作原價)에 부대비용을 더한 금액

3. 제1호와 제2호 외의 자산은 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액

② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(5) 법인세법 시행령

제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

5. 무상으로 받은 자산의 가액

제15조(주식발행액면초과액 등) ④ 법 제17조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 규정에 따른 금액을 말한다.

1. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하여 발행된 금액

2. 「기업구조조정촉진법」에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 기업개선계획의 이행을 위한 약정을 체결한 부실징후기업이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하는 금액

3. 당해 법인에 대하여 채권을 보유하고 있는 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조제1호의 규정에 의한 금융기관과 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 경영정상화계획의 이행을 위한 협약을 체결한 법인이 채무를 출자로 전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하는 금액

4. 「기업 활력 제고를 위한 특별법」 제10조에 따른 사업재편계획승인을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 해당 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액을 말한다)를 초과하는 금액

제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등 : 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다.

(6) 보조금 관리에 관한 법률

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "보조금"이란 국가 외의 자가 수행하는 사무 또는 사업에 대하여 국가(「국가재정법」 별표 2에 규정된 법률에 따라 설치된 기금을 관리ㆍ운용하는 자를 포함한다)가 이를 조성하거나 재정상의 원조를 하기 위하여 교부하는 보조금(지방자치단체에 교부하는 것과 그 밖에 법인ㆍ단체 또는 개인의 시설자금이나 운영자금으로 교부하는 것만 해당한다), 부담금(국제조약에 따른 부담금은 제외한다), 그 밖에 상당한 반대급부를 받지 아니하고 교부하는 급부금으로서 대통령령으로 정하는 것을 말한다.

(7) 국가재정법

[별표2] 기금설치 근거법률(제5조제1항 관련)

49. 「중소기업진흥에 관한 법률」

(8) 중소기업진흥에 관한 법률

제62조의17(육성계획의 추진 및 지원) ① 지방자치단체의 장은 육성계획의 원활한 추진을 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 다음 각 호의 조치를 할 수 있다.

1. 「지방자치법」에 따른 지방중소기업 육성 관련 기금의 설치 또는 그 기금의 활용

② 정부는 시ㆍ도지사가 육성계획을 차질 없이 추진할 수 있도록 행정적인 지원을 할 수 있으며, 중소벤처기업부장관은 대통령령으로 정하는 바에 따라 제1항 제1호에 따른 기금의 조성을 지원할 수 있다.

③ 시ㆍ도지사는 제2항에 따른 중소벤처기업부장관의 기금에 대한 지원금을 육성계획을 추진하는 데 사용하여야 한다.

제63조(중소기업창업 및 진흥기금의 설치) 정부는 중소기업의 창업 촉진, 산업의 균형 있는 발전과 산업기반의 구축, 경영 기반 확충 및 구조고도화에 필요한 재원을 확보하기 위하여 중소기업창업 및 진흥기금(이하 "기금"이라 한다)을 설치한다.

제66조(기금의 운용과 관리) ① 기금은 중소기업진흥공단이 운용ㆍ관리한다.

(9) 지방자치법

제142조(재산과 기금의 설치) ① 지방자치단체는 행정목적을 달성하기 위한 경우나 공익상 필요한 경우에는 재산을 보유하거나 특정한 자금을 운용하기 위한 기금을 설치할 수 있다.

(10) 지역균형개발 및 지방중소기업 육성에 관한 법률

제43조(육성계획의 추진) 지방자치단체의 장은 육성계획의 원활한 추진을 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 다음 각 호의 조치를 할 수 있다.

1. 「지방자치법」에 따른 지방중소기업 육성 관련 기금의 설치 또는 그 기금의 활용

【관련법령】

「교육세법」 제3조 / 「교육세법」 제5조 / 「교육세법」 제8조 / 「교육세법」 시행령제4조 / 「법인세법」 제6조 / 「법인세법」 제15조 / 「법인세법」 제41조 / 「법인세법」 시행령제11조 / 「법인세법」 제15조 / 「법인세법」 제72조