변리사인 청구인이 외국인으로부터 위임받아 특허출원등을 대리하고 받은 수임료의 총수입금액의 귀속시기가 언제인지 여부(경정)
【세목】
종합소득
【재결요지】
처분청 조사시점인 91.11.5을 기준일로 하여 미지급된 퇴직금이라 하여 필요경비로 인정하지 아니한 것은 잘못된 것으로 판단됨
【주문】
강남세무서장이 91.12.16 청구인에게 부과한 87년도 귀속분
종합소득세 485,428,490원 및 동 방위세 97,220,680원과 90년
도 귀속분 종합소득세 101,377,490원 및 동 방위세 20,133,250
원의 처분은 총수입금액중 외국사건처리수입은 각 과세년도
별로 외국으로부터 실지로 받은 금액으로 하되 87년도 총수
입금액중 156,931,000원의 공과금이 수입금액에 포함되었는지
를 재조사하여 실지지출된 공과금은 수입금에서 제외하고 87
년도 추가필요경비 223,697,470원 및 90년도 추가퇴직금
117,096,830원은 실지지출여부 및 이미 필요경비로 계상한 금
액과 중복계산되었는지를 재조사하여 그 과세표준과 세액을
경정한다.
【이유】
1. 원처분 개요
청구인은 서울특별시 강남구 OO동 OO OOOOO OO OOOO에 주소를, 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO에 사업장을 두고「OOO특허법률사무소」라는 상호로 법무서어비스업(변리사)을 영위하는 사람으로, 1987년도 및 1990년도 종합소득세 신고시 그 신고유형을 실지조사결정으로 표시하여 신고하였다.
처분청은 실지조사결과 청구인이 1987년 종합소득세의 경우 총수입금액 740,759,582원을 과소신고하고 90년도 종합소득세의 경우 총수입금액 146,136,070원을 과소신고하였다고 보아 87년도귀속 종합소득세 485,428,490원 및 동 방위세 97,220,680원과 90년도 귀속 종합소득세 101,377,490원 및 동 방위세 20,133,250원을 부과 하였다.
청구인은 이에 불복하여 92.2.14 심사청구를 거쳐 92.6.10 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
청구인은
첫째, 처분청에서는 청구인의 Debit note 발행대장의 청구금액에 대해 그 청구일을 수입시기로 보아 총수입금액에 산입하였으나
소득세법 제28조
,
동법시행령 제57조
제4항 제7호의 규정에 의하면, 인적용역제공에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 「약정에 의하여 용역대가의 지급일로 정하여진 날」로 한다고 규정되어 있고, 동 단서에서 지급일이 정하여지지 아니한 때에는「그 인적용역의 제공을 완료한 날」로 한다고 규정되어 있고,
민법 제686조
제2항의 규정에도「사건수임인이 보수를 받을 경우에는 위임사무를 완료한 후가 아니면 이를 청구하지 못한다」고 규정되어 있으며, 특허권의 취득을 목적으로 OO특허청에 특허출원업무를 대행하는 경우에는 특허출원→심사청구→특허등록이라는 일련의 절차를 거쳐 최종적으로 특허권등록이 된 때에 수임사무가 완료되므로 수임사건에 대한 변리사보수청구권은 수임완료시점인 특허권등록시에 발생하게 되고, 단지 특허출원시점부터 특허권등록시점까지 장기간(보통 3년)이 소요되고 외국특허사건에 있어서는 수임자인 변리사가 사건착수금을 미리 받는 것이 아니기 때문에 관례상 각 단계의 절차가 부분완료된 때에 그 부분단계에 대한 수임사건처리의 보수를 청구하고 있는데, 이에 대한 입금은 청구서 발행일로부터 통상 6 내지 12개월이 소요되고 늦게는 2 내지 3년이 걸리고 있으며, 따라서 이와 같이 청구한 금액은 액수가 미확정된 상태이고 보수를 청구할 권리가 그 실현의 가능성에 있어서 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되었다고 볼 수 없는 바,
청구인의 Debit note 발행금액중 수익실현이 되지 않은 금액은 최종적으로 특허권등록이 완료된 때를 그 수입시기로 보아야 하고(이하 “청구1”이라 한다),
둘째, 87년 총수입금액중 공과금(특허출원 관련비용) 156,931,000원은 수입금액에서 제외하고 그 필요경비는 223,697,470원을 추가로 인정해야하며 90년 귀속 소득세 실지조사시 종업원의 퇴직금중 117,096,830원을 필요경비에서 부인한 것은 부당하다(이하 “청구2”라 한다)는 주장이다.
국세청장은,
청구1의 경우,
소득세법 제28조
(총수입금액의 계산) 및
동법시행령 제57조
(총수입금액의 수입시기) 제4항 제7호와
소득세법 제51조
(총수입금액의 귀속년도)에 의하면 총수입금액과 필요경비의 귀속년도는 그 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 년도로 한다고 규정하고 있고, 이 건의 경우 청구인의 Debit note 발행대장은 상품의 외상매출금에 해당하는 것으로서 권리가 확정되어 있는 바, 총수입금액을 각 과세년도별 청구액에 의해 결정한 당초처분은 정당하고 특허권등록시에 총수입금액이 확정된다는 청구인의 주장은 이유없으며,
청구2의 경우, 87년도 귀속 공과금 및 필요경비는 이에 대한 구체적인 증빙을 제시하지 아니하므로 청구주장을 받아들일 수 없고, 90년 귀속 종업원 퇴직금에 대해서는 개인사업에서 법인으로 전환하면서 동 법인이 종업원 퇴직금을 승계하였는지 여부를 확인할 수 없어 청구주장을 받아들이기 어렵다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
가. 이 사건의 쟁점은, 청구1의 경우 변리사인 청구인이 외국인으로부터 위임받아 특허출원등을 대리하고 받은 수임료의 총수입액의 귀속시기가 언제인지 여부와 청구2의 경우 87년의 공과금 및 필요경비와 90년도 필요경비를 추가로 인정할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
나. 청구 1에 대하여
① 먼저 관련 법 규정을 보면,
소득세법 제28조
(총수입금액의 계산) 제1항은 「거주자의 각소득에 대한 총수입금액의 계산은 당해년도에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액에 의한다」고 규정하고 있고,
동법시행령 제57조
(총수입금액의 수입시기) 제4항 제7호에 의하면, 인적용역의 제공에 따른 사업소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는「약정에 의하여 용역에 대한 대가의 지급일로 정하여진 날. 다만, 지급일이 정하여지지 아니한 때에는 그 인적용역의 제공을 완료한 날로 한다」고 규정되어 있으며,
동법 제51조
(총수입금액과 필요경비의 귀속년도) 제1항은 「거주자의 각년도의 총수입금액과 필요경비의 귀속년도는 그 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 연도로 한다」고 규정하고 있다.
한편,
민법 제686조
(수임인의 보수청구권) 제2항은「수임인이 보수를 받을 경우에는 위임사무를 완료한 후가 아니면 이를 청구하지 못한다. 그러나 기간으로 보수를 정한 때에는 그 기간이 경과한 후에 이를 청구할 수 있다」고 규정하고 있다.
② 처분청은 청구인이 외국인으로부터 87년도와 90년도에 받아야 할 수임료를 총수입금액에 산입하지 아니하였다고 보아 이 건 처분한 것이므로 변리사가 외국인으로부터 위임받아 특허등을 출원하고 수임료를 수령하는 과정을 보면,
첫째, 외국인이 우리나라에서 특허나 상표등의 등록을 받고자 할 때에는 외국인(외국의 변리사가 대리하는 경우가 대부분임)이 우리나라의 변리사에게 출원을 요청하는 서신(order letter)과 위임장을 송부하고,
둘째, 변리사는 외국인의 요청에 따라 특허법등이 정하는 절차에 따라 특허청에 특허출원, 심사청구, 특허권등록등을 하고 각 단계가 끝날때마다 소요비용을 기재한 Debit note를 외국인에게 송부하여 (Debit note에 기재하는 소요비용은 OO변리사회가 제정한 요금표(Schedule of minimum fees)에 의하여 산출하며 대한변리사회가 제정한 요금표는 모든 회원이 반드시 준수하여야 하는 강제규정이 아니고 최저비용을 정한 것으로서 출원내용과 변리사에 따라 그 비용이 각각 다름),
셋째, Debit note를 받은 외국인은 Debit note에 기재된 청구금액이 정당하다고 판단될 때에는 변리사에게 그 금액을 송금하고,
넷째, 변리사는 Debit note에 기재된 수임료를 수령한후 다음단계의 수임업무를 진행하고 최종적으로 특허청으로부터 등록증을 수령하여 그 등록증과 Debit note를 송부하고 마지막으로 수임료를 수령하는 것으로 조사되고 있다.
③ 총수입금액의 수입시기를 최종적으로 용역을 완료(특허등록증 수령등)한때로 볼 수 있는지에 대하여 본다.
먼저 청구인의 주장을 요약해 보면,
소득세법 시행령 제57조
제4항 제7호의 단서에서 “지급일이 정하여지지 아니한 때에는 그 인적용역의 제공을 완료한 날로한다”고 규정하고 있는 바,
첫째, 변리사가 특허출원, 실용신안, 의장 또는 상표에 관하여 받은 위임은 출원부터 등록까지 일괄하여 하나의 용역으로 위임받고 있고,
둘째, 국제적인 관례로 외국인과 변리사간에 위임장이외에 용역계약에 관한 별도의 계약을 체결하거나 수임료의 지급시기와 수임료의 총액을 약정하는 것은 아니며,
셋째, 특허등은 최종단계인 등록이 되어야 특허의 효력이 발생하고 중도에서 포기하거나 등록이 되지 아니할 때는 사용가치가 없는 것이어서, 그 출원행위등을 대리하는 용역도 하나의 용역이라고 보아야지 각 단계별(특허출원, 심사청구, 등록)로 구분하여 용역을 제공한 것이라고 보기는 어렵고,
넷째, 변리사가 외국인에게 송부하는 Debit note는 지급시기를 기재하지 아니하고 수임료의 산출근거를 표시한 것이어서 일응 최종적으로 용역이 완료(특허등록증 수령등)된 날이 총수입금액의 수입시기라는 주장이다.
그러나 당심이 조사한 바에 의하면, 변리사가 위임사무를 처리함에 있어 국내사건의 경우에는 착수금과 성공사례금으로 구분하여 금액과 지급시기를 약정하고 있지만, 국제사건의 경우에는,
첫째, 변리사가 특허등을 출원함에 있어 각 단계(출원, 심사청구, 등록등)가 끝날때마다 소요비용의 산출내역서에 해당하는 Debit note를 외국인에게 송부하고,
둘째, 외국인이 Debit note 에 청구된 소요비용을 송금하여 변리사의 보수를 포함한 소요비용을 수령한 후에 다음단계의 위임사무를 수행하고 있으며,
셋째, Debit note에 기재된 소요비용의 산출내역을 보면, 각 단계마다 이미 진행된 절차에 대한 성공사례금에 해당하는 변리사의 보수가 모두 포함되어 있고,
넷째, 하나의 특허출원등은 2～3년 후에 등록여부가 판명되는 사건이 많은 바, 세무회계에서 최종적으로 특허등을 등록한 때를 변리사의 총수입금액의 수입시기로 볼 경우 수입금액에 대응하는 필요경비를 각 과세기간별로 안분하는 것도 곤란하다.
따라서 총수입금액의 수입시기를 최종적으로 용역을 완료(특허등록증 수령등) 한때로 보아야 한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.
④ 청구인이 비치하고 있는 Debit note 발행대장상의 청구일을 청구인 사업의 총수입금액의 수입시기로 볼 수 있는지에 대하여 보면,
청구인이 비치하고 있는 Debit note 발행대장상의 청구일과 청구금액은 특허의 “출원 → 심사청구 → 등록”등 각 단계별로 수임사무를 완료하고 Debit note를 송부한 날짜와 그 Debit note에 기재된 금액을 기록한 것인 바,
첫째, Debit note는 이미 확정된 채권을 청구하는 청구서가 아니라 대한변리사회가 외국인의 특허출원을 대리하고 받는 수임료의 비용을 정한 최소비용기준표에 의하여 산출한 금액의 내용을 기재한 산출내역서이고,
둘째, Debit note에는 지급시기가 기재되어 있지 아니하며,
셋째, Debit note에 기재된 금액과 실지로 송금하는 금액이 다른 경우가 있고, Debit note를 모아서 한꺼번에 송금하는 경우도 있으며, Debit note를 받고 송금시까지의 기간도 경우에 따라 다르다.
이와 같은 사실을 종합해 볼 때, Debit note는 이미 확정된 채권을 청구하는 청구서가 아니라 변리사가 자기가 받고자 하는 수임료의 산출내역을 의뢰인에게 알려주는 것에 불과하므로 Debit note의 발행일자를 권리의무의 확정시기라고는 볼 수 없으며, 따라서 처분청이 Debit note의 발행일자를 총수입금액의 수입시기로 보아 이 건 과세한 처분은 부당하다고 판단된다.
⑤ 청구인이 외국인으로부터 위임받아 특허출원등을 대리하고 받은 수임료의 총수입금액의 수입시기가 언제인지에 대하여 보면,
소득세법시행령 제57조
제4항 제7호에서 인적용역의 제공에 대한 총수입금액의 지급시기는 “약정에 의하여 용역에 대한 대가를 지급하기로 한 날”이라고 규정하고 있고,
민법 제686조
에서 위임사무가 완료되기 전이라도 기간으로 보수를 정한 때에는 “그 기간이 경과한 후에 이를 청구할 수 있다”고 규정하고 있는바,
첫째, 청구인이 외국인으로부터 특허등의 출원에서 등록에 이르기까지 일괄하여 위임사무를 처리하고 있지만 착수금을 별도로 받지 아니하고 각 단계별로 위임사무를 처리한 후 Debit note를 발행하고 있어서 위임사무가 완료되기 전에 단계별로 대금을 청산하는 것이 국제적인 관례라고 보여지고,
둘째, Debit note는 청구인이 이미 확정된 채권을 외국인에게 청구하는 청구서가 아니라 각 항목별(예를 들면 타이핑료, 번역료, 변리사 보수)로 청구하고자 하는 금액의 산출내역(예를들면, 대한변리사회가 제정한 Schedule of minimum fees에는 번역료 계산에 있어서, 일어를 국어로 번역하는데 100자당 13,000원 이상이라고 규정하여 최소비용만을 규정하고 있음)을 기재한 것에 불과하고,
셋째, 변리사가 송부한 Debit note를 받은 외국인은 그 Debit note에 기재된 금액이 합리적인지 여부와 다음 단계의 심사청구등을 계속 추진할 것인지를 판단하여 국제적인 관례에 따라 수임료를 송금하고 있어서, 변리사와 외국인간에는 수임료의 총액과 지급시기를 명시적으로 약정하지는 아니하였지만 수임자가 Debit note를 보내면 의뢰인은 그 Debit note에 기재된 금액의 산출내역이 정당한 것으로 판단되면 송금하는 것으로 국제적인 관례가 확립되었다고 보아진다.
따라서 수임업무가 종료되기전에 수임사무의 진행단계별로 수임료를 정산하고 있어서 용역의 완료시기를 총수입금액의 수입시기로 볼 수 없는 이 건의 경우, 외국인이 Debit note를 받고 그 Debit note에 기재된 금액이 합리적인지를 판단한 후에 실지로 지급하는 때를 총수입금액의 수입시기로 보는 것이 관련법령이나 세무회계로 볼 때 합리적이라고 판단된다.
다. 청구2에 대하여 :
먼저, 87년도 총수입금액중 공과금 156,931,000원을 수입금액에서 제외해야 한다는 주장에 대해서 보면, 서울지방국세청장은 처분청에 91.8.22자로 보낸「과세자료통보」에서 87년도 귀속 총수입금액이 1,372,296,031원임을 통보하면서 그 비고란에 “제세공과금 미공제액임”이라고 표시하고 있음을 볼 때 위 수입금액이 제세공과금을 포함하고 있음을 알 수 있어 위 수입금액중 사건의뢰인으로부터 출원료 또는 등록료등의 제세공과금 명목으로 수령하여 그대로 특허청등의 기관에 납부한 것이라면 이는 수입금액에서 제외하는 것이 타당하다 할 것이므로 공과금 156,931,000원에 대하여서는 구체적으로 지출되었는지의 여부를 확인하여 처분청이 재조사함이 타당하다고 판단된다.
다음으로, 1987년도 추가 필요경비 223,697,470원의 내역을 보면, 급료 199,007,400원, 지급임차료 1,221,400원, 지급수수료 3,609,300원, 사건처리비 19,859,370원으로서 합계 223,697,470원으로서,
① 청구인은 87년 소득세 신고시 급료를 221,957,870원으로 하여 신고하였으나 실지지출된 급료는 420,965,270원으로 그 차액 199,007,400원을 추가로 필요경비에 산입해야 한다고 주장하는 바, 그중 일부인 87년 1월분 급료에 관한 지출결의서와 당초 신고내용을 비교해 보면 당초 신고는 17,912,090원으로 하였으나 청구인이 제시한 지출결의서와 관계증빙을 모아 보면, 실제지출된 급료는 25,664,060원임을 알 수 있어 급료에 관하여 당초 신고내용보다 실지 지급된 금액이 많음을 알 수 있다.
② 지급임차료 1,221,400원은 OO리스주식회사가 청구인의 1987.9분 임차료 납부시 청구인에게 「리스료영수증(임차인용)」을 교부해 준 사실을 알 수 있어 청구인이 실제 지출한 것으로 보인다.
③ 지급수수료 3,609,300원에 대하여 보면, 87.4.23에 변호사 OOO법률사무소에 사법서사 수수료 32,000원을 지급하고 간이세금계산서를 교부받은 사실이 있고, 87.4.30에 외국출원 수수료를 지급하기 위해 OOOO은행을 통해 1,318,360원과 1,003,968원을 외국에 송금한 사실이 있음을 확인할 수 있다.
④ 사건처리비 19,859,770원에 대하여 보면, 87.3.13에 OOOO기술연구원에 미생물기탁료로 2,700,000원을 지급한 사실이 있음을 공급받는자 보관용 간이세금계산서를 통해 알 수 있고, 87.3.23 OO경제신문주식회사에 정정공고를 위해 75,000원을 지급한 사실, 87.4.17에는 700,000원, 87.7.7에는 상표광고료로 1,125,000원, 87.8.4에는 상표이전공고를 위해 200,000원, 87.8.2에는 공고료로 1,875,000원을 지급한 사실이 있음을 관계증빙을 통해 알 수 있다.
위의 사실을 종합해 볼 때 청구인이 주장하는 87추가비용을 증빙불비를 이유로 전면 부인한 당초처분에는 잘못이 있다고 판단된다.
다만 위의 필요경비 223,697,747원이 모두 지출되었는지 여부 및 당초 청구인이 신고한 내용과 중복되는지 여부등에 대해서는 처분청이 이를 가려서 재조사 처리함이 타당하다고 판단된다.
마지막으로, 90년 퇴직금 117,096,830원을 추가로 인정할 수 있는지 여부를 보면, 92.2.1에 OOO외 12인에게 퇴직금 16,676,070원을 OO은행 OOOO지점에서 수표로 교환하여 지급한 사실이 있음을 알 수 있고 92.3.6 에는 OOO에게 무통장입금 방법으로 6,000,000원(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO), OOO에게 3,000,000원(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO), OOO에게 6,000,000원(계좌번호 OOOOOOOOOOOOO)을 각각 지급하였음을 OO은행 발행 「무통장입금증」에 의해 알 수 있다.
한편, 당초 처분청이 위 퇴직금 117,096,830원을 부인한 근거인 소득금액 조사서를 보면, 그 조사내용에서「90.12.30 본인일시퇴직처리한 퇴직급여 167,770,140원(46명분)중 91.11.5 현재 미지급된 117,096,830원 필요경비불산입처리」라고 기재되어 있어 당초 처분청은 조사시점인 91.11.5을 기준일로 하고 현실적인 지급여부를 퇴직금 인정기준으로 하여 미지급된 117,096,830원을 필요경비로 인정하지 아니한 사실을 알 수 있다.
위에서 살펴 본 바와 같이 조사시점인 91.11.5 이후 계속적으로 퇴직금은 지급되었고 90.12.31자로 청구인의 신청에 의해 청구인의「OOO특허법률사무소」가 폐업한 사실이 개포세무서장이 92.11.3 발행한「폐업사실증명원」에 의해 확인되는 이 건의 경우 단순히 처분청 조사시점인 91.11.5을 기준일로 하여 미지급된 퇴직금이라 하여 필요경비로 인정하지 아니한 것은 잘못된 것으로 판단된다.
라. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있다고 인정되므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
【관련법령】
「소득세법」 제28조 【총수입금액의 계산】 / 「소득세법시행령」 제57조 【총수입금액의 수입시기】