특별행정심판례정보

【세목】

상속

【재결요지】

주식 양도 대금 중에서 가수금의 평가상당액에 해당하는 000원과 상속개시일전 2년 이내에 인출된 피상속인 명의의 예금 중에서 0원 합계액을 상속세 과세가액에서 차감하는 것이 정당하다고 인정됨

【주문】

OO세무서장이 ’97.8.1 청구인들에게 2,681,224,760원으로 결정고지하였다가 국세청장의 심사결정에 따라 2,254,651,480원으로 감액경정한 ’96년도분 상속세 부과처분은 1,076,983,830원을 상속세 과세가액에서 차감하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

【이유】

1. 처분 개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 피상속인 OOO의 사망으로 ’96.5.24 상속이 개시됨에 따라 ’96.11.22 상속재산가액을 아래의 (표1)에서 보는 바와 같이 4,706,044,000원으로 평가하여 상속세 1,166,468,000원을 신고하였으나, (표1) 상속재산현황 (단위: 원)

재 산 종 류	신고가액	결정가액	비???? 고
OOO 아파트 비상장 주 식 예?? 금 골프 회원권 상속재산 가산액	496,000,000 3,892,044,000 - 318,000,000 -	700,428,198 3,914,242,600 1,763,657 318,000,000 2,505,031,936	거주 아파트 OOOO기계공업(주)주식 예금잔액 남부CC외 2 쟁점가수금 및 2년내 출금액중 사용처 불명액
계	4,706,044,000	7,439,466,391

처분청은 청구인들에 대한 상속세 조사를 실시하여 상속재산가액을 위의 (표 1)과 같이 4,934,434,455원으로 하고, 상속세법 제7조의 2 의 규정에 의하여 상속개시 2년 이내 출금액중 사용처가 불분명한 금액 600,031,936원 및 피상속인의 가수반제 금액 1,905,000,000원 합계 2,505,031,936원을 상속재산가액에 가산하여 ’97.8.1 청구인들에게 ’96년도분 상속세 2,681,224,760원을 결정고지하였다가, 청구인들이 이에 불복하여 ’97.9.14 제기한 국세심사청구 결과 상속재산중 비상장법인인 OOOO기계공업(주)(이하 “청구외법인”이라 한다)의 주식 475,800주를 1주당 6,950원으로 평가하여 상속재산에 합산하고 물납신청세액 1,166,468,000원에 대하여 납부불성실가산세를 제외하여 과세표준과 세액을 경정하라는 국세청의 심사결정에 따라 ’98.1.6 세액을 2,254,651,480원으로 감액경정하였다. 청구인들은 이에 불복하여 ’98.1.21 이 건 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 1) 피상속인은 피상속인이 경영하고 있던 청구외법인이 자금이 부족할 때마다 개인자금을 조달하여 운영자금에 충당하고 청구외법인의 장부상 가수금으로 계상하여 왔으나 피상속인이 ’96.5.24 사망하자 상속인들은 모두 여자들로서 도저히 회사를 경영할 방도가 없어 상속받은 청구외법인의 주식 475,800주를 OO중공업(주)에 매각하기로 하고 안건회계법인의 자산부채실사보고서를 기준으로 하여 ’97.2.28 양당사자간에 합의한 금액인 1주당 6,950원 합계 3,306,810,000원에 양도하였는 바, 위 금액은 안건회계법인의 청구외법인에 대한 자산부채 실사시 ’96.3.30 및 ’96.3.31 피상속인에 대한 청구외법인의 가수금 채무 1,229,396,000원(이하 “쟁점가수금”이라 한다)를 없는 것으로 간주하고 주식을 평가한 결과이므로 쟁점가수금을 반영할 경우의 주식평가액인 2,242,445,400원과 주식양도대금의 차액인 1,064,364,600원은 가수금채권에 대한 대가로 수령하였다고 보는 것이 타당하므로 쟁점가수금 전체를 상속세법 제7조의 2 규정에 의한 상속재산가산액에 산입하는 것은 부당하다. 2) 상속개시전 2년 이내에 출금한 예금인출액도 청구외법인의 운영자금이 부족할 때마다 회사의 대금결제용으로 사용하고 일부는 의료비, 생활비 등 가계자금으로 사용하였는 바, 처분청에서 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속재산가액에 가산한 600,031,936원 중 120,766,060원은 가계자금 및 의료비로 사용하였음이 첨부한 영수증에 의하여 확인되므로 이는 상속재산가액에서 제외하여야 한다. 나. 국세청장 의견 1) 처분청이 이 건 상속세 조사(97년 6월) 당시에는 이미 청구인들은 청구외법인을 청구외 OO중공업(주)에 양도한 상태로서, 상속개시당시의 대차대조표를 제시하지 아니하고 있고, 처분청의 조사결과에 의하면 ’96.3.30 및 ’96.3.31의 가수금반제액인 쟁점가수금은 외상매출금 및 전도금 등으로 대체한 것으로 변칙회계처리되었음이 확인되므로 상속개시일 현재 쟁점가수금은 피상속인의 채권으로 존재하는 것으로 보여진다. 청구인들이 제시한 청구외 OO중공업(주)와의 주식양수도계약서에 의하면 ’97.2.28자로 청구외 OO중공업(주)는 청구외법인의 주식 968,000주 중 일본국 “OOOOO”가 소유하고 있는 주식 248,114주를 제외한 719,886주(이 중 상속인 소유주식수 : 475,800주)를 1주당 6,950원으로 평가하여 인수하면서 청구외법인의 부채 57,371,269,220원을 인수하고 그 차액인 금 5,003,207,700원을 주식양수대금으로 지급하였음이 확인된다. 그렇다면, 주식양도대금으로 받은 대금이 쟁점가수금을 초과하므로 상속개시일 현재 쟁점가수금은 전액을 회수할 수 있는 것으로 보여진다. 따라서 쟁점가수금은 회수불능채권이므로 상속재산의 범위에서 제외되어야 한다는 청구주장은 이유없으며, 상속재산에 포함시킨 처분청의 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 2) 청구인은 상속개시전 2년 이내에 출금한 예금인출액을 전액 피상속인이 경영하던 청구외법인의 운영자금 및 생활비 등 가계자금으로 사용하였다고 주장하나, 출금액중 600,031,936원에 대하여는 구체적인 증빙을 제출한 사실이 없으므로 이를 인정치 아니하고 상속세 과세가액에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 이 건 심판청구는 쟁점가수금을 상속개시일 현재 피상속인의 채권으로 보아 상속재산가액에 산입한 처분의 당부(쟁점1)와 청구인들이 주장하는 120,766,060원을 상속개시전 2년 이내에 출금한 예금인출액의 사용처로 인정할 수 있는지 여부(쟁점2)를 가리는데 있다. 나. 쟁점1에 대하여 살펴본다. 1) 관련법령 상속세법 제1조 에서 「상속이 개시하였을 경우에 피상속인이 국내에 주소를 두거나 또는 국내에 상속재산이 있을 때에는 이 법에 의하여 상속세를 부과한다.(단서생략)」고 규정하고 있고, 같은법 제9조 제1항에서 「상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다. 단서생략」고 규정하고 있으며, 같은조 제2항에서 「제1항의 규정에 의한 상속개시당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다」고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제5조 제6항 제5호에서 「대부금채권의 평가는 원본과 상속개시일 현재까지의 미수이자액의 합계액에 의한다. 다만, 대부금채권의 전부 또는 일부가 상속개시일 현재 회수불능이라고 인정될 때에는 그 가액은 산입하지 아니한다」고 규정하고 있다. 2) 사실관계 및 판단 (가) 청구외법인의 가수금계정을 보면, ’96.1.31 현재 가수금 잔액이 2,173,042,300원이었으나 ’96.3.20 675,604,000원, ’96.3.30 992,716,000원, ’96.3.31 236,680,000원 합계 1,905,000,000원을 대표이사 가수금 반제로 처리하고 나머지 268,042,300원은 OO합섬 대지조성비 반제 등으로 처리하여 사업년도 종료일인 ’96.3.31 현재는 가수금 잔액이 없는 것으로 기재되어 있다. (나) 처분청은 ’97년 6월 이 건 상속세를 조사하면서 대표이사 가수금반제액 중 쟁점가수금인 ’96.3.30 992,716,000원, ’96.3.31 236,680,000원은 실제 반제한 것이 아니라 외상매출금 및 가지급금 대체 등으로 변칙회계처리되었음을 확인하고, 쟁점가수금은 상속개시일 현재 존재하는 피상속인의 청구외법인에 대한 채권으로 보아 이를 상속재산가액에 산입하였음이 처분청의 조사서에 의하여 확인되고 있다. (다) 이에 대하여 청구인들은 쟁점가수금을 현재까지 회수하지 못하였으며 주식양도대금 3,306,810,000원은 쟁점가수금을 없는 것으로 간주하고 주식을 평가한 결과인 바, (표2)와 같이 쟁점가수금을 반영할 경우의 주식평가액 2,242,445,400원과의 차액인 1,064,364,600원은 가수금채권에 대한 대가로 수령하였다고 보는 것이 타당하므로 동 차액만큼을 상속재산에 가산한 처분은 부당하다고 주장하고 있기에 이에 대하여 살펴보면, (표 2) 쟁점가수금을 포함하여

① 쟁점가수금이 상속개시일 현재 및 그 이후에 회수되지 아니하였다는 사실에 대하여는 청구인들과 처분청간에 다툼이 없으며, ② OO중공업(주)에서 의뢰하여 안건회계법인이 ’96.9.30 현재의 자산과 부채를 실지조사한 후 작성한 청구외법인의 “자산부채 실사보고서”에도 쟁점가수금은 청구외법인의 부채로 계상되어 있지 않음이 확인되고 있으며, ③ 청구외법인의 주주들과 OO중공업(주)가 ’97.2.28 체결한 「주식양수도계약서」를 보면, “별첨 대차대조표는 계약기준일(’96.9.30) 현재 회사가 제시한 대차대조표 및 그 부속명세서를 기준으로 공인된 회계법인과 공인된 감정기관의 실사 및 감정평가에 의하여 작성된 것이며, 회사의 일체의 채무 및 부채는 별첨 대차대조표에 정확히 반영되었으며 연체 또는 의무불이행중인 채무, 보증채무 및 기타 장래에 회사가 부담할 채무는 없다”고 하면서, “위 보증사항중 어느 하나라도 위배된 경우 양도인들을 대표하여 대주주인 OOO는 그로 인해 양수인 또는 회사가 입은 손해를 배상하여야 한다”고 약정하고 있어, 청구외법인의 주식양수도계약 조건에 따라 쟁점가수금을 회수할 수 없게 되었으므로 이에 대한 상속인의 채권을 일응 포기한 것으로 볼 수 있으나 (라) 상속재산가액은 상속개시 당시를 기준으로 하지만 상속개시후 그 실질적인 경제적 가치를 가려보아야 할 것(대법 91누 12974, ’92.6.9 참조)인 바, 청구인들의 상속재산가액을 확정하기 위해서는 청구외법인의 주식 475,800주와 쟁점가수금의 실질적인 경제적 가치를 평가하여야 하는데 이 두 가지 상속재산은 서로 상쇄관계가 있다고 할 수 있다. 즉, 쟁점가수금이 가치를 가지고 있다면 청구외법인의 부채가 늘어나 순자산가치가 떨어져 주식의 가치는 감소하게 되고 그 반대의 경우는 주식의 가치가 증가하게 될 것이다. (마) 위와 같은 관점에서 볼 때, 안건회계법인이 청구외법인의 자산, 부채에 대한 실제 조사를 할 때는 청구외법인이 가수반제처리한 쟁점가수금을 부채 계정에 계상하지 않음으로써 쟁점가수금에 상당하는 부채가액이 줄어들고 동 금액 만큼 순자산가치는 늘어나는 결과를 초래하였다. 그러므로 청구인들이 청구외법인의 주식을 양도하고 받은 대금 3,306,810,000원에는 청구외법인의 가수금 채무를 없는 것으로 한데 대한 대가가 포함되어 있다고 보는 것이 합당하다 할 것이다. (바) 그렇다면 처분청에서 청구외법인의 변칙회계처리를 사유로 가수반제를 부인하여 쟁점가수금을 존재하는 것으로 볼 경우 청구인들이 주식양도대가로 받은 금액 중에는 쟁점가수금 평가상당액이 포함된 것으로 볼 수 있으며 그 평가액은 전시한 (표2)에서 보는 바와 같이 주식양도대금에서 쟁점가수금을 “0”으로 계산하여 작성한 안건회계법인의 대차대조표를 기준으로 하여 쟁점가수금을 청구외법인의 부채로 인정하여 평가한 금액 2,242,445,400원과의 차액인 1,064,364,600원이라고 할 수 있다. (사) 또한, 청구인들의 입장에서 청구외법인의 주식양도는 피상속인이 경영권을 행사하던 청구외법인에 대한 투자를 청산한다는 의미가 있으므로 주식양도대금 3,306,810,000원은 형식은 주식양도대금이지만 동 금액은 순수한 주식가치와 쟁점가수금의 가치를 함께 고려ㆍ평가하여 일괄거래한 금액으로 보는 것이 합리적이라 할 수 있다. (아) 위 사실을 종합하여 보면 쟁점가수금을 피상속인의 실질 채권으로 보아 상속재산가액에 산입하는 한편, 쟁점가수금을 없는 것으로 보고 작성된 안건회계법인의 자산부채실사보고서를 근거로 산정된 주식양도대금을 상속재산가액으로 평가한다면 쟁점가수금과 관련한 상속재산 평가가 중복되는 결과를 초래하여 청구인들에게 이중과세를 하는 경우가 될 것인 바, 청구인들의 주식양도대금 중에서 쟁점가수금의 평가상당액이라 볼 수 있는 금액인 1,064,364,600원은 상속재산가액에서 제외되어야 할 것으로 판단된다. 다. 쟁점2에 대하여 살펴본다. 1) 관련법령 상속세법 제7조의 2 제1항에서 「상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다」고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제3조 제1항에서 「법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 부채를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다. 1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래의 증빙서류 등으로써 확인되는 경우 2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 인정하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되는 경우 3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되는 경우 4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되는 경우 5. 피상속인의 성별ㆍ연령ㆍ직업ㆍ경력ㆍ소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되는 경우」라고 규정하고 있다. 2) 사실관계 및 판단 (가) 상속개시전 2년 이내의 피상속인의 총예금인출액은 1,890,031,936원이나 그 중 1,290,000,000원은 상속세 조사시 청구외법인의 예금계좌로 입금된 사실이 확인된다 하여 그 사용처를 인정하였고, 나머지 600,031,936원은 사용처가 불분명한 금액으로 보아 상속재산가액에 산입하였음이 처분청의 조사서에 의하여 확인되고 있으며, 청구인들은 상속재산가액에 산입한 600,031,936원 중 120,766,060원은 가계자금 및 피상속인의 입원비로 사용하였다고 주장하면서 간이세금계산서 및 의료비납입증명서 등을 제시하고 있다. (나) 청구인들이 가계자금으로 사용하였다고 주장하는 101,919,000원에 대하여 살펴보면, OOO의 아파트 전세보증금으로 지출하였다고 주장하는 40,000,000원은 피상속인이 상속개시전 5년 이내에 상속인에게 증여한 재산이므로 상속세 과세가액 산입대상이고, 나머지 금액은 ’94년도에 지출하였다고 주장하면서 ’95.6.26 개정된 영수증을 제출하거나 공급받는 자가 기재되어 있지 아니한 간이세금계산서 또는 개인이 작성한 영수증 등을 제시하고 있어 신빙성이 없어 보인다. (다) 피상속인의 병원비로 지출하였다고 주장하는 금액은 ’94.10.5 ～’94.10.7 입원비 1,133,530원, ’94.10.10～’94.10.21 입원비 7,857,540원, ’95.4.3～’95.4.12 입원비 3,628,160원, ’95.10.24～’95.10.26 입원비 1,127,830원, ’96.4.26～’96.5.24 입원비 5,100,000원 합계 18,847,060원으로 OO대학교 의과대학 OOOO병원장이 발행한 납입증명서에 의하여 지출사실이 확인되고 있으나, 처분청에서 상속재산가액에 산입한 예금인출액의 최종출금일자가 ’95.9.27이므로 예금인출과 지출의 시기적 연계성등을 감안하면 그 이전에 지출한 12,619,230원만 상속세 과세가액에서 제외함이 타당하다고 판단된다. 라. 이상에서 논의한 바를 종합하면, 쟁점주식 양도 대금 중에서 쟁점가수금의 평가상당액에 해당하는 1,064,364,600원과 상속개시일전 2년 이내에 인출된 피상속인 명의의 예금 중에서 12,619,230원 합계 1,076,983,830원을 상속세 과세가액에서 차감하는 것이 정당하다고 인정된다. 마. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호ㆍ제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [ 별 첨 ] 청 구 인 명 단

청 구 인	주?????????? 소
OOO OOO OOO OOO	서울특별시 서초구 OO동 OO OOOOOO OOOOOO 상????????? 동 상????????? 동 서울특별시 서초구 OO동 OO OOOOOO OOOOO

【관련법령】

「상속세및증여세법」 제7조의2 【상속세과세가액산입】 / 「상속세및증여세법시행령」 제3조 【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】